NN 61/24 (21.05.2024.), Međunarodni revizijski standard 530, Revizijsko uzorkovanje

HRVATSKA REVIZORSKA KOMORA

Na temelju članka 106. stavka 2. točke 6. i članka 108. stavka 1. točke 2. Zakona o reviziji (»Narodne novine«, broj 127/17 i 27/24) i članka 17. točke 6. Statuta Hrvatske revizorske komore (»Narodne novine«, broj 58/18, 147/20 i 77/21), Upravno vijeće Hrvatske revizorske komore na sjednici održanoj 9. travnja 2024., donijelo je

 

ODLUKU O OBJAVLJIVANJU MEĐUNARODNIH STANDARDA KONTROLE KVALITETE, REVIDIRANJA, UVIDA, OSTALIH USLUGA S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA I POVEZANIH USLUGA

I.

Objavljuju se sljedeći Međunarodni standardi kontrole kvalitete, revidiranja, uvida, ostalih usluga s izražavanjem uvjerenja i povezanih usluga, izdanje 2020., koje je pripremio Međunarodni odbor za standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja (International Auditing and Assurance Standards Board, IAASB) i u izvorniku objavila Međunarodna federacija računovođa (International Federation of Accountants, IFAC), a Hrvatska revizorska komora, uz odobrenje IFAC-a, prevela na hrvatski jezik:

1. Međunarodni standard kontrole kvalitete 1, Kontrola kvalitete za društva koja obavljaju revizije i uvide u financijske izvještaje i ostale angažmane s izražavanjem uvjerenja i povezane usluge (na snazi od 15. prosinca 2009.)

2. Međunarodni revizijski standard 200, Opći ciljevi neovisnog revizora i obavljanje revizije u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

3. Međunarodni revizijski standard 210, Dogovaranje uvjeta revizijskih angažmana (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma ili nakon tog datuma)

4. Međunarodni revizijski standard 220, Kontrola kvalitete za reviziju financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

5. Međunarodni revizijski standard 230, Revizijska dokumentacija (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

6. Međunarodni revizijski standard 240, Revizorove odgovornosti u vezi s prijevarama u reviziji financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

7. Međunarodni revizijski standard 250 (izmijenjen), Razmatranje zakona i regulativa u reviziji financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2017. ili nakon tog datuma)

8. Međunarodni revizijski standard 260 (izmijenjen), Komuniciranje s onima koji su zaduženi za upravljanje (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

9. Međunarodni revizijski standard 265, Priopćavanje nedostataka u internim kontrolama onima koji su zaduženi za upravljanje i menadžmentu (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

10. Međunarodni revizijski standard 300, Planiranje revizije financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

11. Međunarodni revizijski standard 315 (izmijenjen), Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja kroz stjecanje razumijevanja subjekta i njegovog okruženja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2013. ili nakon tog datuma)

12. Međunarodni revizijski standard 320, Značajnost u planiranju i obavljanju revizije (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

13. Međunarodni revizijski standard 330, Revizorove reakcije na procijenjene rizike (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

14. Međunarodni revizijski standard 402, Revizijska razmatranja u vezi sa subjektom koji koristi rad uslužnih organizacija (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

15. Međunarodni revizijski standard 450, Ocjenjivanje pogrešnih prikaza ustanovljenih tijekom revizije (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

16. Međunarodni revizijski standard 500, Revizijski dokazi (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

17. Međunarodni revizijski standard 501, Revizijski dokazi – posebna razmatranja za odabrane stavke (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

18. Međunarodni revizijski standard 505, Eksterne konfirmacije (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

19. Međunarodni revizijski standard 510, Početni revizijski angažmani – početna stanja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

20. Međunarodni revizijski standard 520, Analitički postupci (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

21. Međunarodni revizijski standard 530, Revizijsko uzorkovanje (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

22. Međunarodni revizijski standard 540 (izmijenjen), Revidiranje računovodstvenih procjena i povezanih objava (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na ili nakon 15. prosinca 2019.)

23. Međunarodni revizijski standard 550, Povezane strane (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

24. Međunarodni revizijski standard 560, Naknadni događaji (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

25. Međunarodni revizijski standard 570 (izmijenjen), Vremenska neograničenost poslovanja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

26. Međunarodni revizijski standard 580, Pisane izjave (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

27. Međunarodni revizijski standard 600, Posebna razmatranja – revizije financijskih izvještaja grupe (uključujući rad revizora komponente) (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

28. Međunarodni revizijski standard 610 (izmijenjen 2013.), Korištenje radom internih revizora (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2014. ili nakon tog datuma)

29. Međunarodni revizijski standard 620, Korištenje radom revizorovog stručnjaka (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

30. Međunarodni revizijski standard 700 (izmijenjen), Formiranje mišljenja i izvješćivanje o financijskim izvještajima (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

31. Međunarodni revizijski standard 701, Priopćavanje ključnih revizijskih pitanja u izvješću neovisnog revizora (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

32. Međunarodni revizijski standard 705 (izmijenjen), Modifikacije mišljenja u izvješću neovisnog revizora(na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

33. Međunarodni revizijski standard 706 (izmijenjen), Odjeljci za isticanje pitanja i odjeljci za ostala pitanja u izvješću neovisnog revizora (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

34. Međunarodni revizijski standard 710, Usporedne informacije – usporedni iznosi i usporedni financijski izvještaji (na snazi za financijske izvještaje za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

35. Međunarodni revizijski standard 720 (izmijenjen), Revizorove odgovornosti u vezi s ostalim informacijama (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

36. Međunarodni revizijski standard 800 (izmijenjen), Posebna razmatranja – revizije financijskih izvještaja sastavljenih u skladu s okvirima posebne namjene (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja završena na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

37. Međunarodni revizijski standard 805 (izmijenjen), Posebna razmatranja – revizije pojedinačnih financijskih izvještaja i određenih elemenata, računa ili stavaka financijskih izvještaja (na snazi za revizije za razdoblja završena na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

38. Međunarodni revizijski standard 810 (izmijenjen), Angažmani radi izvješćivanja o sažetim financijskim izvještajima (na snazi za angažmane radi izvješćivanja o sažetim financijskim izvještajima za razdoblja završena na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

39. Međunarodna smjernica revizijske prakse 1000, Posebna razmatranja u revidiranju financijskih instrumenata

40. Međunarodni revizijski standard 315 (izmijenjen 2019.), Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja započinju na 15. prosinca 2021. ili nakon tog datuma) Usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih međunarodnih standarda koje proizlaze iz MRevS-a 315 (izmijenjen 2019.)

41. Međunarodni standard upravljanja kvalitetom 1, Upravljanje kvalitetom za društva koja obavljaju reviziju ili uvide u financijske izvještaje ili druge angažmane za izražavanje uvjerenja ili povezane usluge (na snazi od 15. prosinca 2022.)

42. Međunarodni standard upravljanja kvalitetom 2, Pregledi kvalitete angažmana (na snazi za revizije i uvide u financijske izvještaje za razdoblja koja počinju 15. prosinca 2022. ili nakon tog datuma, a za druge angažmane za izražavanje uvjerenja i povezane usluge na snazi je za usluge koje počinju 15. prosinca 2022. ili nakon tog datuma)

43. Međunarodni revizijski standard 220 (izmijenjen), Upravljanje kvalitetom za reviziju financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja počinju 15. prosinca 2022. ili nakon tog datuma)

Usklađujuće izmjene Međunarodnih revizijskih standarda (MRevS) i povezanih materijala koje proizlaze iz projekata upravljanja kvalitetom.

 

II.

Ovom Odlukom stavljanju se izvan snage:

– Odluka o objavljivanju Međunarodnih revizijskih standarda, Međunarodnih standarda kontrole kvalitete i Međunarodnih smjernica revizijske prakse (»Narodne novine«, broj 49/10)

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 610 (izmijenjen 2013.), Međunarodnog standarda za angažmane uvida 2400 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 33/16), u dijelu objavljivanja Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen) i Međunarodnog revizijskog standarda 610 (izmijenjen 2013.)

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 260 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 570 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 700 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 701, Međunarodnog revizijskog standarda 705 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 706 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 720 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 107/16)

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 250 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 800 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 805 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 810 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 3/19)

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja 3000 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 540 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 71/19), u dijelu objavljivanja Međunarodnog revizijskog standarda 540 (izmijenjen)

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen 2019.) i usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih međunarodnih standarda koje proizlaze iz Međunarodnog revizijskog standarda 315 i Međunarodnog standarda za povezane usluge 4400 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 82/21), u dijelu objavljivanja Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen 2019.)

– Odluka o objavljivanju Međunarodne smjernice revizijske prakse 1000, Međunarodnog standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja 3410, Međunarodnog standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja 3420, Međunarodnog standarda za povezane usluge 4410 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 17/22), u dijelu objavljivanja Međunarodne smjernice revizijske prakse 1000

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 220 (izmijenjen), Međunarodnog standarda upravljanja kvalitetom 1, Međunarodnog standarda upravljanja kvalitetom 2 (»Narodne novine«, broj 105/22).

Klasa: 011-01/24-01/1

Urbroj: 251-442-01-24-01

Zagreb, 9. travnja 2024.

Predsjednik

Hrvatske revizorske komore

Berislav Horvat, v. r.

 

MEĐUNARODNI STANDARDI KONTROLE KVALITETE, REVIDIRANJA, UVIDA, OSTALIH USLUGA S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA I POVEZANIH, IZDANJE 2020.

MEĐUNARODNI REVIZIJSKI STANDARD 530

REVIZIJSKO UZORKOVANJE

(Stupa na snagu za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

SADRŽAJ

 

Dodatak 1: Stratifikacija i odabir prema ponderiranoj vrijednosti

Dodatak 2: Primjer čimbenika koji utječu na veličinu uzorka za testove kontrola

Dodatak 3: Primjeri čimbenika koji utječu na veličinu uzorka za testove detalja

Dodatak 4: Metode odabira uzorka

 

Uvod

Područje koje uređuje ovaj MRevS

1. Ovaj Međunarodni revizijski standard (MRevS) se primjenjuje kad revizor odluči upotrijebiti uzorak u obavljanju revizijskih postupaka. On uređuje revizorovu uporabu statističkog i nestatističkog uzorka pri oblikovanju i odabiru revizijskog uzorka, obavljanju testova kontrola i testova detalja, kao i ocjenjivanjem rezultata temeljenih na uzorku.

2. Ovaj MRevS komplementaran je MRevS-u 500 koji se bavi pitanjem revizorove odgovornosti za oblikovanje i obavljanje revizijskih postupaka radi pribavljanja dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza kako bi mogao stvoriti razumne zaključke na kojima će temeljiti revizorsko mišljenje. MRevS 500 pruža upute o načinima dostupnima revizoru za odabir stavki za testiranje, od kojih je revizijsko uzorkovanje jedan od načina.

Datum primjene

3. Ovaj Međunarodni revizijski standard (MRevS) stupa na snagu za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma.

Cilj

4. Cilj revizora je, kad koristi revizijsko uzorkovanje, osigurati razumnu osnovu na temelju koje će revizor izvući zaključke o populaciji iz koje je izabran uzorak.

Definicija

5. Za svrhe ovog MRevS-a, sljedeći pojmovi imaju niže navedena značenja:

(a) Revizijsko uzorkovanje – primjena revizijskih postupaka na manje od 100 % stavki unutar populacije koja je relevantna za reviziju tako da sve jedinice uzoraka imaju jednaku mogućnost biti odabrane kako bi revizoru osigurale razumnu osnovu za stvaranje zaključka o cijeloj populaciji.

(b) Populacija – cjelovit skup podataka iz kojeg se odabiru uzorci i o kojem revizor želi stvoriti zaključke.

(c) Rizik uvjetovan uzorkovanjem – rizik da revizorovi zaključci temeljeni na uzorku mogu biti drugačiji od zaključka do kojeg bi se došlo obavljanjem istih revizijskih postupaka na čitavoj populaciji. Rizik uzorkovanja može voditi k stvaranju dvije vrste pogrešnih zaključaka:

(i) u slučaju testova kontrola, da su kontrole uspješnije nego što je to u stvarnosti, ili, u slučaju testova detalja, da značajna pogrešna prikazivanja ne postoje iako u stvarnosti ona postoje. Revizor prvenstveno vodi računa o ovoj vrsti pogrešnih zaključaka jer ona utječe na učinkovitost revizije i vjerojatnije je da vodi k neprimjerenom revizorskom mišljenju; i

(ii) u slučaju testova kontrola, da su kontrole manje uspješne nego što jesu u stvarnosti, ili, u slučaju testova detalja, da postoje značajna pogrešna prikazivanja iako u stvarnosti ne postoje. Ova vrsta pogrešnih zaključaka utječe na djelotvornost revizije jer će uobičajeno voditi k obavljanju dodatnih poslova koji će ustanoviti da su početni zaključci bili pogrešni.

(iii) Rizik neuvjetovan uzorkovanjem – rizik da revizor stvori pogrešan zaključak zbog bilo kojeg razloga koji nije povezan s uzorkovanjem. (Vidjeti točku A1)

(d) Anomalija – pogreška ili devijacija koja dokazivo nije reprezentativna za pogreške ili devijacije u populaciji.

(e) Jedinice uzorka – pojedinačne stavke koje čine populaciju. (Vidjeti točku A2)

(f) Statističko uzorkovanje – pristup uzorkovanju koji ima sljedeće karakteristike:

(c) slučajan odabir stavki uzoraka; i

(d) korištenje teorije vjerojatnosti u ocjeni rezultata uzorka, uključujući i pri mjerenju rizika uzorka.

Pristup uzorkovanju koji nema karakteristike iz (i) ili (ii) smatra se nestatističkim uzorkovanjem.

(g) Stratificiranje – proces dijeljenja populacije u podskupine, od kojih je svaka podskupina uzorak koji čini grupa jedinica sa sličnim obilježjima (često novčana vrijednost).

(h) Prihvatljivo pogrešno prikazivanje – novčani iznos koji odredi revizor i u vezi s kojim nastoji steći odgovarajuću razinu uvjerenja da stvarno pogrešno prikazivanje u populaciji ne nadmašuje taj novčani iznos. (Vidjeti točku A3)

(i) Ukupna učestalost odstupanja – učestalost odstupanja od propisanih internih kontrolnih postupaka koju odredi revizor i u vezi s kojom nastoji steći odgovarajuću razinu uvjerenja da stvarna učestalost odstupanja u populaciji ne prelazi učestalost koju je on odredio.

Zahtjevi

Oblikovanje uzorka, veličina i odabir stavki za testiranje

6. Prilikom oblikovanja revizijskog uzorka, revizor mora razmotriti svrhu revizijskog postupka, kao i karakteristike populacije iz koje će odabrati uzorak. (Vidjeti točke A4-A9.)

7. Revizor mora odrediti veličinu uzorka dovoljnu da snizi rizik uzorkovanja na prihvatljivo nisku razinu. (Vidjeti točke A10-A11.)

8. Revizor mora odabrati stavke za uzorak na način da svaka jedinica populacije ima jednaku mogućnost odabira u uzorak. (Vidjeti točke A12-A13.)

Obavljanje revizijskih postupaka

9. Revizor mora obaviti revizijske postupke, sukladno svrsi, na svakoj odabranoj stavci.

10. Ako revizijski postupak nije primjenjiv na odabranu stavku, revizor mora primijeniti postupak na zamjensku stavku. (Vidjeti točku A14.)

11. Ukoliko revizor nije u mogućnosti primijeniti oblikovani revizijski postupak, ili prikladni alternativni postupak, na odabranu stavku, revizor mora tretirati tu stavku kao devijaciju od propisane kontrole u slučaju testova kontrole ili kao pogrešan prikaz u slučaju testova detalja. (Vidjeti točke A15-A16.)

Vrsta i uzrok odstupanja i pogrešnih prikaza

12. Revizor mora istražiti vrste i uzrok bilo koje devijacije ili otkrivenih pogrešnih prikaza, kao i ocijeniti mogući učinak na svrhu revizijskog postupka i na ostala područja revizije. (Vidjeti točku A17.)

13. U iznimno rijetkim slučajevima kad revizor smatra da je pogrešan prikaz ili devijacija u uzorku anomalija, revizor mora steći visoku razinu sigurnosti da takav pogrešan prikaz ili devijacija nisu reprezentativni za populaciju. Revizor mora steći tu razinu sigurnosti provodeći dodatne revizijske postupke kako bi pribavio dostatne i primjerene revizijske dokaze da pogrešan prikaz ili devijacija ne utječu na ostatak populacije.

Projiciranje pogrešnih prikaza

14. Za testove detalja, revizor mora projicirati pronađene pogrešne prikaze u uzorku na cijelu populaciju. (Vidjeti točke A18-A20.)

Procjenjivanje rezultata revizorova uzorkovanja

15. Revizor mora ocijeniti:

(a) rezultate uzorka; i (Vidjeti točke A21-A22)

(b) je li upotreba revizijskog uzorka pružila razumnu osnovu za zaključke o populaciji koja je bila testirana. (Vidjeti točku A23.)

* * *

Materijal za primjenu i ostali materijali s objašnjenjima

Definicije

Rizik neuvjetovan uzorkovanjem (Vidjeti točku 5(d))

A1. Primjeri rizika neuvjetovanog uzorkovanjem uključuju neprikladne revizijske postupke ili pogrešnu interpretaciju revizijskog dokaza, kao i neuspjeh u prepoznavanju pogrešnog prikazivanja ili devijacije.

Jedinica uzorka (Vidjeti točku 5(f))

A2. Uzorak mogu biti materijalne jedinice (na primjer, čekovi, krediti banaka, računi ili stanja potraživanja od kupaca) ili monetarne jedinice.

Prihvatljivo pogrešno prikazivanje (Vidjeti točku 5(i))

A3. Prilikom oblikovanje uzorka, revizor određuje prihvatljivu pogrešku kako bi se usmjerio na rizik da, skupno ili pojedinačno, neznačajni pogrešni prikazi mogu uzrokovati da financijski izvještaji budu značajno pogrešno prikazani te da osiguraju granicu za moguće neotkrivene pogrešne prikaze. Prihvatljiva pogreška je, kako je definirana u MRevS-u 320, primjena značajnosti za provedbu na određeni postupak uzorkovanja. Prihvatljiva pogreška može biti ista ili niža od značajnosti za provedbu.

Oblikovanje, veličina i izbor stavki za testiranje

Oblikovanje uzorka (Vidjeti točku 6)

A4. Revizijsko uzorkovanje omogućuje revizoru pribaviti i ocijeniti revizijske dokaze o nekim karakteristikama odabranih stavki kako bi to pomoglo u formiranju zaključka koji se odnosi na cijelu populaciju iz koje je uzorak izveden. Revizijsko se uzorkovanje može primijeniti korištenjem ili statističkih ili nestatističkih metoda uzorkovanja.

A5. Prilikom oblikovanja revizijskog uzorka, revizorovo razmatranje uključuje specifičnu svrhu koja se treba postići, kao i kombinaciju revizijskih postupaka za koju je najvjerojatnije da će postići tu svrhu. Razmatranje vrste revizijskih dokaza koja se traži, kao i potencijalnih devijacija i pogrešnih prikazivanja i ostalih karakteristika povezanih s revizijskim dokazima, pomoći će revizoru u definiranju što tvori devijaciju ili pogrešan prikaz i koju populaciju treba upotrijebiti za uzorkovanje. U ispunjavanju zahtjeva iz točke 9 MRevS-a 500, kad obavlja revizijsko uzorkovanje, revizor obavlja revizijske postupke kako bi pribavio dokaz da je populacija iz koje se odabire uzorak potpuna.

A6. Revizorovo razmatranje svrhe revizijskog postupka, kako se zahtjeva u točki 6, uključuje jasno razumijevanje što sačinjava devijaciju ili pogrešan prikaz tako da su svi, ili jedan od tih uvjeta koji su relevantni za svrhu revizijskog postupka uključeni u procjenu devijacija i projekcija pogrešnih prikaza. Primjerice, u testovima detalja u vezi s postojanjem potraživanja, kao što je konfirmacija, plaćanja kupaca prije datuma konfirmacija, ali primljena ubrzo nakon tog datuma ne smatraju se pogrešnim prikazima. Također, knjiženje na računu pogrešnog kupca ne utječe na ukupno stanje računa potraživanja od kupaca. Zbog toga, može biti neprimjereno to smatrati pogrešnim prikazivanjem pri ocjenjivanju rezultata na temelju uzorka za pojedini revizijski postupak, čak i onda kad to može imati važan učinak na ostala područja revizije, kao što je procjena rizika prijevare ili adekvatnosti ispravaka sumnjivih potraživanja.

A7. U razmatranju karakteristika populacije, za testove kontrole, revizor radi procjenu očekivane stope devijacija temeljenu na revizorovom razumijevanju relevantnih kontrola ili na ispitivanju malog broja stavki iz populacije. Ta se procjena obavlja u cilju oblikovanja revizijskog uzorka, kao i određivanja veličine uzorka. Primjerice, ako je očekivana stopa devijacije neprihvatljivo visoka, revizor će uobičajeno odlučiti da neće obavljati testove kontrola. Slično, za testove detalja, revizor radi procjenu očekivanih pogrešnih prikazivanja u populaciji. Ako su očekivana pogrešna prikazivanja velika, 100%-tno ispitivanje ili upotreba uzorka velike veličine u tim se slučajevima smatra prikladnom kad se obavljaju testovi detalja.

A8. U razmatranju obilježja populacije iz koje će se odabrati uzorak, revizor može odrediti da su stratificiranje ili izbor ponderiranih veličina primjereni. Dodatak 1 sadrži daljnje upute za stratificiranje i određivanje ponderiranih veličina.

A9. Odluka o tome hoće li upotrijebiti statističko ili nestatističko uzorkovanje pitanje je za profesionalnu prosudbu revizora; ipak, veličina uzorka nije ispravan kriterij za razlikovanje između statističkog i nestatističkog pristupa.

Veličina uzoraka (Vidjeti točku 7)

A10. Na veličinu rizika uzorkovanja koju je revizor spreman prihvatiti utječe veličina zahtijevanog uzorka. Što je niži rizik revizor voljan prihvatiti, to veća treba biti veličina uzorka.

A11. Veličina uzorka može se odrediti primjenom statističkih formula ili profesionalnom prosudbom. Dodaci 2 i 3 pokazuju da na određivanje veličine uzorka tipično utječu mnogi čimbenici. Kad su okolnosti slične, učinak na veličinu uzorka čimbenika, koji su navedeni u Dodacima 2 i 3, bit će sličan bez obzira odabere li se statistički ili nestatistički pristup.

Odabir stavki za testiranje (Vidjeti točku 8)

A12. Kod statističkog uzorkovanja, jedinice uzorka odabiru se tako da svaka jedinica uzorka ima jednaku vjerojatnost biti izabrana. Kod nestatističkog uzorka, za odabir jedinica uzorka koristi se prosudba. S obzirom na to da je svrha uzorkovanja pružiti razumnu osnovu revizoru kako bi stvorio zaključke o populaciji iz koje se uzorak odabire, važno je da revizor odabere reprezentativan uzorak, kako bi se izbjegla pristranost, na način da se odaberu one jedinice uzorka koje imaju tipične karakteristike populacije.

A13. Osnovne metode za odabir uzoraka su slučajni odabir, sustavni odabir te prigodni odabir. Svaka od tih metoda obrađena je u Dodatku 4.

Obavljanje revizijskih postupaka (Vidjeti točke 10-11)

A14. Primjer kad je potrebno obaviti postupak zamjene jedinice iz uzorka su poništeni čekovi koji su odabrani za testiranje dokaza o autorizaciji plaćanja. Ako revizor smatra da je ček primjereno poništen te kao takav ne sadrži devijaciju, ispituje se prikladno izabrana zamjena.

A15. Primjer kad revizor ne može primijeniti oblikovani revizijski postupak na odabranu jedinicu postoji kad je izgubljena dokumentacija vezana uz tu jedinicu.

A16. Primjer prikladnog alternativnog postupka može biti ispitivanje naplate u kasnijem razdobljem zajedno s dokazima o njihovim izvorima i stavki koje se namjeravaju naplatiti kad nije bilo odgovora na poslan zahtjev za pozitivnu konfirmaciju.

Vrsta i uzrok devijacija i pogrešnih prikaza (Vidjeti točku 12)

A17. U analizi otkrivenih devijacija i pogrešnih prikaza, revizor može ustanoviti da oni mogu imati zajednička obilježja, primjerice, tip transakcije, lokaciju, proizvodnu liniju ili vremensko razdoblje. U takvim okolnostima, revizor može odlučiti identificirati sve jedinice populacije koje imaju zajedničko obilježje te proširiti revizijske postupke na te stavke. Naposljetku, takve devijacije i odstupanja mogu bi namjerna i mogu upućivati na mogućnost da je počinjena prijevara.

Projiciranje pogrešnih prikaza (Vidjeti točku 14)

A18. Od revizora se zahtjeva da projicira pogrešne prikaze na populaciju kako bi dobio širi uvid u razmjer pogrešnih prikaza. Međutim, projekcija pogrešnih prikaza ne mora biti dovoljna za određivanje iznosa koji treba evidentirati.

A19. Kad je ustanovljeno da je pogrešan prikaz anomalija, ona može biti isključena iz projekcije pogrešnih prikaza za cijelu populaciju. Ipak, učinak takvog pogrešnog prikaza, ako nije ispravljen, treba biti razmatran zajedno s projekcijom pogrešnih prikaza koji nisu anomalije.

A20. Za testove kontrola, nije potrebna eksplicitna projekcija devijacija budući da je stopa devijacije uzorka također i projicirana stopa devijacije za populaciju kao cjelinu. MRevS 330[360](MRevS 330, Revizorove reakcije na procijenjene rizike, točka 17.) daje upute za slučaj kad su otkrivene devijacije u kontrolama na koje se revizor namjerava osloniti.

Procjena rezultata revizorova uzorkovanja (Vidjeti točku 15)

A21. Za testove kontrole, neočekivano visoka stopa devijacije u uzorku može dovesti do povećanja procijenjenog rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, osim ako nisu pribavljeni daljnji revizijski dokazi koji dokazuju početnu procjenu rizika. Za testove detalja, neočekivano visoki iznos pogrešnih prikazivanja u uzorku može navesti revizora da vjeruje kako su klasa transakcija ili stanje računa značajno pogrešno prikazani, i to kad ne postoje daljnji revizijski dokazi koji bi upućivali na suprotno.

A22. U slučaju testova detalja, projicirani pogrešni prikazi i anomalije su, ako postoje, revizorova najbolja procjena pogrešnih prikaza u populaciji. Kad projicirani pogrešni prikazi uvećani za pogrešne prikaze temeljem anomalije, ako postoje, premaše tolerantnu pogrešku, uzorak ne pruža razumnu osnovu za zaključke o populaciji koja je testirana. Što su projicirani pogrešni prikazi i anomalijski pogrešni prikazi bliži tolerantnoj pogrešci, to je vjerojatnije da stvarni pogrešni prikazi u populaciji mogu premašivati tolerantnu pogrešku. Također, ako su projicirani pogrešni prikazi veći od revizorova očekivanja pogrešnih prikaza upotrijebljenih u određivanju veličine uzorka, revizor može zaključiti da postoji neprihvatljivo visok rizik uzorkovanja da stvarni pogrešni prikazi u populaciju premašuju tolerantnu pogrešku. Uzimanje u obzir rezultata ostalih revizijskih postupaka pomaže revizoru procijeniti rizik da stvarni pogrešni prikazi u populaciji premašuju tolerantnu pogrešku te da se taj rizik može smanjiti ako se pribave dodatni revizijski dokazi.

A23. Ako revizor zaključi da revizijsko uzorkovanje ne pruža razumnu osnovu za stvaranje zaključaka o populaciji koja je testirana, revizor može:

•     zahtijevati od menadžmenta da istraži pogrešne prikaze koji su otkriveni, kao i mogućnosti daljnjih pogrešnih prikaza te da napravi potrebne uskladbe; i

•     prilagoditi vrstu, vrijeme i opseg daljnjih analitičkih postupaka kako bi se najbolje postiglo zahtijevano uvjerenje. Primjerice, u slučaju testova kontrola, revizor može proširiti veličinu uzorka, testirati alternativnu kontrolu ili modificirati povezane dokazne postupke.

Dodatak 1

(Vidjeti točku A8)

Stratifikacija i odabir prema ponderu vrijednosti

U razmatranju karakteristika populacije iz koje će se oblikovati uzorak, revizor može odrediti da je primjerena stratifikacije ili odabir prema ponderu vrijednosti. Ovaj Dodatak daje upute kako revizor treba koristiti stratifikaciju te tehnike ponderiranja u oblikovanju uzorka.

Stratifikacija

1. Učinkovitost revizije može se poboljšati podjelom populacije u određene podpopulacije koje imaju prepoznatljiva obilježja. Cilj stratifikacije je smanjiti promjenjivost stavki pojedinog sloja i tako omogućiti smanjivanje veličine uzorka bez povećanja rizika uzorkovanja.

2. Pri provođenju testova detalja obično se populacija stratificira po novčanoj vrijednosti. To omogućuje usmjeravanje većih revizijskih napora prema stavkama većih vrijednosti koje ujedno sadržavaju najveću potencijalnu mogućnost pogrešnog prikazivanja u terminima precjenjivanja. Slično, populacija može biti stratificirana prema specifičnim obilježjima koja imaju veći rizik pogrešnog prikazivanja, primjerice kad se kod vrednovanja računa potraživanja testiraju ispravci potraživanja od sumnjivih kupaca, stanja potraživanja od kupaca mogu se stratificirati prema rokovima dospijeća.

3. Rezultati revizijskih postupaka primijenjenih na uzorak jedinica unutar podpopulacije (stratum) mogu se projicirati samo na stavke koje čine tu podpopulaciju. Kako bi se izveli zaključci za cijelu populaciju, revizor će trebati razmotriti rizik značajnog pogrešnog prikazivanja u odnosu na sve ostale podpopulacije koje čine cijelu populaciju. Primjerice, 20 % jedinica u populaciji može predstavljati 90 % vrijednosti stanja računa. Revizor može odlučiti pregledati uzorak tih stavki. Revizor ocjenjuje rezultate tog uzorka i donosi zaključke za 90 % vrijednosti odvojeno od zaključaka za preostalih 10 % (koje može smatrati neznačajnim ili može dalje uzorkovati ili primijeniti druge metode prikupljanja revizijskih dokaza).

4. Ukoliko su klasa transakcija ili stanje računa bili podijeljeni u podpopulacije, pogrešan prikaz se projicira za svaku podpopulaciju pojedinačno. Projicirani pogrešni prikazi za svaku podpopulaciju tada se kombiniraju kad se razmatra mogući učinak pogrešnih prikazivanja na ukupno stanje računa ili ukupnu klasu transakcija.

Odabir prema ponderu vrijednosti

5. Prilikom provođenja testova detalja ponekad može biti učinkovito da se identificiraju jedinice uzorka kao pojedinačne vrijednosne stavke koje čine populaciju. Nakon što su odabrane specifične vrijednosne stavke unutar populacije, primjerice, potraživanja od kupaca, revizor tada može ispitati pojedine stavke, primjerice, pojedinačna stanja kupaca koja sadrže te vrijednosne stavke. Jedna od glavnih prednosti ovakvog pristupa u određivanju jedinica uzorka je to što su revizijski napori usmjereni na stavke veće vrijednosti zato što one imaju veću mogućnost biti odabrane u uzorku, a istodobno to može rezultirati smanjivanjem veličine uzorka. Ovaj pristup može se koristiti zajedno sa sustavnom metodom odabira uzorka (koja je opisana u Dodatku 4) i koji je najefikasniji kad se stavke nasumično odabiru.

Dodatak 2

(Vidjeti točku A11)

Primjeri čimbenika koji utječu na veličinu uzorka za testove kontrola

Slijedi prikaz čimbenika koje revizor može razmatrati pri određivanju veličine uzorka za testove kontrola. Ti čimbenici, koje revizor treba razmotriti zajedno, podrazumijevaju da revizor, kao reakciju na procijenjene rizike, ne modificira vrste ili vremenski raspored testova kontrole ili na drugi način promijeni pristup temeljen na dokaznim postupcima.

 

 

Dodatak 3

(Vidjeti točku A11)

Primjeri čimbenika koji utječu na veličinu uzorka za testove detalja

Slijedi prikaz čimbenika koje revizor može razmatrati pri određivanju veličine uzorka za testove detalja. Ti čimbenici, koje revizor treba razmotriti zajedno, podrazumijevaju da revizor, kao reakciju na procijenjene rizike, ne modificira pristup testovima kontrola ili na drugi način modificira vrste ili vremenski raspored testova kontrole.

 

 

Dodatak 4

(Vidjeti točku A13)

Metode odabira uzorka

Postoje brojne metode odabira uzorka. Glavne metode su sljedeće:

(a) Nasumični odabir (primjenjuje se korištenjem tablice slučajnih brojeva).

(b) Sustavni odabir podrazumijeva odabir stavki uzorka iz populacije primjenom određenih intervala pri čemu se populacija podijeli na određene intervale, primjerice 50, počinje se na 50. stavci i izabire se svaka sljedeća 50. stavka u populaciji. Iako početna stavka može biti odabrana slučajno, uzorak će se temeljiti na slučajnom odabiru ako se odabire na temelju kompjutoriziranog generatora tablice slučajnih brojeva. Kad se upotrebljava sustavni odabir, revizor treba utvrditi da jedinice uzorka unutar populacije nisu strukturirane na način da intervali u uzorku odgovaraju određenom pravilu u populaciji.

(c) Uzorkovanje na osnovi monetarnih jedinica je jedan oblik odabira prema ponderu veličine (kao što je opisano u Dodatku 1) u kojem veličina uzorka, odabir i ocjena rezultiraju zaključkom u monetarnim iznosima.

(d) Prigodni je revizorov odabir jedinica iz populacije bez primjene tehnike raspoređivanja. Iako se ne koristi nikakvom tehnikom strukturiranja, revizor treba izbjeći pristranost ili predvidljivost (primjerice, izbjegavanje poteškoće u lociranju stavki, ili stalno prihvaćanje ili izbjegavanje prve ili zadnje stavke na stranici) i time stvoriti podjednaku mogućnost odabira za svaku stavku. Prigodni uzorak nije prikladan kad se upotrebljava statističko uzorkovanje.

(e) Blok uzorak uključuje odabir iz populacije svih pojedinačnih stavki u određenom razdoblju. Blok uzorak se uobičajeno ne može koristiti u revizijskom uzorkovanju zbog toga što se za najveći broj populacija koje su strukturirane u blokovima (segmentima) očekuje da stavke u istom bloku imaju slične karakteristike jedna s drugom, ali različite karakteristike od ostalih stavki u cijeloj populaciji. Iako u pojedinim slučajevima upotreba blok uzorka može biti prikladan revizijski postupak, vrlo rijetko će to biti prikladna metoda odabira uzorka kad revizor na temelju uzorka nastoji donijeti zaključke o cijeloj populaciji.