NN 61/24 (21.05.2024.), Međunarodni revizijski standard 320, Značajnost u planiranju i obavljanju revizije

HRVATSKA REVIZORSKA KOMORA

Na temelju članka 106. stavka 2. točke 6. i članka 108. stavka 1. točke 2. Zakona o reviziji (»Narodne novine«, broj 127/17 i 27/24) i članka 17. točke 6. Statuta Hrvatske revizorske komore (»Narodne novine«, broj 58/18, 147/20 i 77/21), Upravno vijeće Hrvatske revizorske komore na sjednici održanoj 9. travnja 2024., donijelo je

 

ODLUKU O OBJAVLJIVANJU MEĐUNARODNIH STANDARDA KONTROLE KVALITETE, REVIDIRANJA, UVIDA, OSTALIH USLUGA S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA I POVEZANIH USLUGA

I.

Objavljuju se sljedeći Međunarodni standardi kontrole kvalitete, revidiranja, uvida, ostalih usluga s izražavanjem uvjerenja i povezanih usluga, izdanje 2020., koje je pripremio Međunarodni odbor za standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja (International Auditing and Assurance Standards Board, IAASB) i u izvorniku objavila Međunarodna federacija računovođa (International Federation of Accountants, IFAC), a Hrvatska revizorska komora, uz odobrenje IFAC-a, prevela na hrvatski jezik:

1. Međunarodni standard kontrole kvalitete 1, Kontrola kvalitete za društva koja obavljaju revizije i uvide u financijske izvještaje i ostale angažmane s izražavanjem uvjerenja i povezane usluge (na snazi od 15. prosinca 2009.)

2. Međunarodni revizijski standard 200, Opći ciljevi neovisnog revizora i obavljanje revizije u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

3. Međunarodni revizijski standard 210, Dogovaranje uvjeta revizijskih angažmana (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma ili nakon tog datuma)

4. Međunarodni revizijski standard 220, Kontrola kvalitete za reviziju financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

5. Međunarodni revizijski standard 230, Revizijska dokumentacija (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

6. Međunarodni revizijski standard 240, Revizorove odgovornosti u vezi s prijevarama u reviziji financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

7. Međunarodni revizijski standard 250 (izmijenjen), Razmatranje zakona i regulativa u reviziji financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2017. ili nakon tog datuma)

8. Međunarodni revizijski standard 260 (izmijenjen), Komuniciranje s onima koji su zaduženi za upravljanje (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

9. Međunarodni revizijski standard 265, Priopćavanje nedostataka u internim kontrolama onima koji su zaduženi za upravljanje i menadžmentu (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

10. Međunarodni revizijski standard 300, Planiranje revizije financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

11. Međunarodni revizijski standard 315 (izmijenjen), Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja kroz stjecanje razumijevanja subjekta i njegovog okruženja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2013. ili nakon tog datuma)

12. Međunarodni revizijski standard 320, Značajnost u planiranju i obavljanju revizije (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

13. Međunarodni revizijski standard 330, Revizorove reakcije na procijenjene rizike (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

14. Međunarodni revizijski standard 402, Revizijska razmatranja u vezi sa subjektom koji koristi rad uslužnih organizacija (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

15. Međunarodni revizijski standard 450, Ocjenjivanje pogrešnih prikaza ustanovljenih tijekom revizije (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

16. Međunarodni revizijski standard 500, Revizijski dokazi (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

17. Međunarodni revizijski standard 501, Revizijski dokazi – posebna razmatranja za odabrane stavke (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

18. Međunarodni revizijski standard 505, Eksterne konfirmacije (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

19. Međunarodni revizijski standard 510, Početni revizijski angažmani – početna stanja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

20. Međunarodni revizijski standard 520, Analitički postupci (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

21. Međunarodni revizijski standard 530, Revizijsko uzorkovanje (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

22. Međunarodni revizijski standard 540 (izmijenjen), Revidiranje računovodstvenih procjena i povezanih objava (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na ili nakon 15. prosinca 2019.)

23. Međunarodni revizijski standard 550, Povezane strane (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

24. Međunarodni revizijski standard 560, Naknadni događaji (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

25. Međunarodni revizijski standard 570 (izmijenjen), Vremenska neograničenost poslovanja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

26. Međunarodni revizijski standard 580, Pisane izjave (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

27. Međunarodni revizijski standard 600, Posebna razmatranja – revizije financijskih izvještaja grupe (uključujući rad revizora komponente) (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

28. Međunarodni revizijski standard 610 (izmijenjen 2013.), Korištenje radom internih revizora (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2014. ili nakon tog datuma)

29. Međunarodni revizijski standard 620, Korištenje radom revizorovog stručnjaka (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

30. Međunarodni revizijski standard 700 (izmijenjen), Formiranje mišljenja i izvješćivanje o financijskim izvještajima (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

31. Međunarodni revizijski standard 701, Priopćavanje ključnih revizijskih pitanja u izvješću neovisnog revizora (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

32. Međunarodni revizijski standard 705 (izmijenjen), Modifikacije mišljenja u izvješću neovisnog revizora(na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

33. Međunarodni revizijski standard 706 (izmijenjen), Odjeljci za isticanje pitanja i odjeljci za ostala pitanja u izvješću neovisnog revizora (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

34. Međunarodni revizijski standard 710, Usporedne informacije – usporedni iznosi i usporedni financijski izvještaji (na snazi za financijske izvještaje za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)

35. Međunarodni revizijski standard 720 (izmijenjen), Revizorove odgovornosti u vezi s ostalim informacijama (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

36. Međunarodni revizijski standard 800 (izmijenjen), Posebna razmatranja – revizije financijskih izvještaja sastavljenih u skladu s okvirima posebne namjene (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja završena na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

37. Međunarodni revizijski standard 805 (izmijenjen), Posebna razmatranja – revizije pojedinačnih financijskih izvještaja i određenih elemenata, računa ili stavaka financijskih izvještaja (na snazi za revizije za razdoblja završena na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

38. Međunarodni revizijski standard 810 (izmijenjen), Angažmani radi izvješćivanja o sažetim financijskim izvještajima (na snazi za angažmane radi izvješćivanja o sažetim financijskim izvještajima za razdoblja završena na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)

39. Međunarodna smjernica revizijske prakse 1000, Posebna razmatranja u revidiranju financijskih instrumenata

40. Međunarodni revizijski standard 315 (izmijenjen 2019.), Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja započinju na 15. prosinca 2021. ili nakon tog datuma) Usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih međunarodnih standarda koje proizlaze iz MRevS-a 315 (izmijenjen 2019.)

41. Međunarodni standard upravljanja kvalitetom 1, Upravljanje kvalitetom za društva koja obavljaju reviziju ili uvide u financijske izvještaje ili druge angažmane za izražavanje uvjerenja ili povezane usluge (na snazi od 15. prosinca 2022.)

42. Međunarodni standard upravljanja kvalitetom 2, Pregledi kvalitete angažmana (na snazi za revizije i uvide u financijske izvještaje za razdoblja koja počinju 15. prosinca 2022. ili nakon tog datuma, a za druge angažmane za izražavanje uvjerenja i povezane usluge na snazi je za usluge koje počinju 15. prosinca 2022. ili nakon tog datuma)

43. Međunarodni revizijski standard 220 (izmijenjen), Upravljanje kvalitetom za reviziju financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja počinju 15. prosinca 2022. ili nakon tog datuma)

Usklađujuće izmjene Međunarodnih revizijskih standarda (MRevS) i povezanih materijala koje proizlaze iz projekata upravljanja kvalitetom.

 

II.

Ovom Odlukom stavljanju se izvan snage:

– Odluka o objavljivanju Međunarodnih revizijskih standarda, Međunarodnih standarda kontrole kvalitete i Međunarodnih smjernica revizijske prakse (»Narodne novine«, broj 49/10)

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 610 (izmijenjen 2013.), Međunarodnog standarda za angažmane uvida 2400 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 33/16), u dijelu objavljivanja Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen) i Međunarodnog revizijskog standarda 610 (izmijenjen 2013.)

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 260 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 570 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 700 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 701, Međunarodnog revizijskog standarda 705 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 706 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 720 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 107/16)

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 250 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 800 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 805 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 810 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 3/19)

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja 3000 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 540 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 71/19), u dijelu objavljivanja Međunarodnog revizijskog standarda 540 (izmijenjen)

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen 2019.) i usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih međunarodnih standarda koje proizlaze iz Međunarodnog revizijskog standarda 315 i Međunarodnog standarda za povezane usluge 4400 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 82/21), u dijelu objavljivanja Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen 2019.)

– Odluka o objavljivanju Međunarodne smjernice revizijske prakse 1000, Međunarodnog standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja 3410, Međunarodnog standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja 3420, Međunarodnog standarda za povezane usluge 4410 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 17/22), u dijelu objavljivanja Međunarodne smjernice revizijske prakse 1000

– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 220 (izmijenjen), Međunarodnog standarda upravljanja kvalitetom 1, Međunarodnog standarda upravljanja kvalitetom 2 (»Narodne novine«, broj 105/22).

Klasa: 011-01/24-01/1

Urbroj: 251-442-01-24-01

Zagreb, 9. travnja 2024.

Predsjednik

Hrvatske revizorske komore

Berislav Horvat, v. r.

 

MEĐUNARODNI STANDARDI KONTROLE KVALITETE, REVIDIRANJA, UVIDA, OSTALIH USLUGA S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA I POVEZANIH, IZDANJE 2020.

MEĐUNARODNI REVIZIJSKI STANDARD 320

ZNAČAJNOST U PLANIRANJU I OBAVLJANJU REVIZIJE

(Stupa na snagu za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma.)

SADRŽAJ

 

 

Uvod

Područje koje uređuje ovaj MRevS

1. Ovaj Međunarodni revizijski (MRevS) uređuje revizorovu odgovornost za primjenu koncepta značajnosti u planiranju i obavljanju revizije financijskih izvještaja. MRevS 450[249](MRevS 450, Ocjenjivanje pogrešnih prikaza ustanovljenih tijekom revizije) objašnjava kako se u reviziji primjenjuje značajnost u ocjenjivanju učinka utvrđenih pogrešnih prikaza i neispravljenih pogrešnih prikaza, ako ih ima, u financijskim izvještajima.

Značajnost u kontekstu revizije

2. Okviri financijskog izvještavanja često razmatraju koncept značajnosti u kontekstu sastavljanja i prezentiranja financijskih izvještaja. Iako okviri financijskog izvještavanja mogu razmatrati značajnost s različitim značenjem, oni najčešće objašnjavaju da se:

•     pogrešni prikazi, uključujući propuste, smatraju značajnima ako se može razumno očekivati da oni, pojedinačno ili u zbroju, mogu utjecati na poslovne odluke korisnika koje su donesene na osnovi financijskih izvještaja;

•     prosudbe o značajnosti stvaraju u kontekstu okružujućih okolnosti i na njih utječe veličina ili vrsta pogrešnog prikaza ili njihova kombinacija; i

•     prosudbe o pitanjima koja su značajna korisnicima financijskih izvještaja temelje na razmatranju zajedničkih potreba za financijskim informacijama korisnika kao grupe.[250](Na primjer, »Okvir za sastavljanje i prezentaciju financijskih izvještaja« koji je usvojio Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u travnju 2001. navodi da, za profitno orijentirane subjekte, budući da su investitori snabdjevači subjekta rizičnim kapitalom, osiguravanje financijskih izvještaja koji zadovoljavaju njihove potrebe također će zadovoljiti većinu potreba ostalih korisnika koje se mogu zadovoljiti financijskim izvještajima.) Ne sagledava se mogući učinak pogrešnih prikazivanja na određene pojedinačne korisnike, kojima se potrebe mogu znatno razlikovati.

3. Takva razmatranja, ako postoje u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja, osiguravaju referentni okvir revizoru i pri utvrđivanju značajnosti za reviziju. Ako primjenjivi okvir financijskog izvještavanja ne sadrži razmatranje koncepta značajnosti, karakteristike navedene u točki 2 osiguravaju revizoru referentni okvir.

4. Revizorovo određivanje značajnosti pitanje je profesionalne prosudbe i na njega ima utjecaj revizorova percepcija potreba korisnika financijskih izvještaja za financijskim informacijama. U tom kontekstu, razumno je pretpostaviti da korisnici:

(a) imaju razumno znanje o poslovnim i gospodarskim aktivnostima i računovodstvu te spremnost za proučavanje informacija u financijskim izvještajima s razumnom pozornošću;

(b) razumiju kako su financijski izvještaji sastavljeni, prezentirani i revidirani do razine značajnosti;

(c) uviđaju neizvjesnosti svojstvene mjerenju iznosa temeljenog na primjeni procjena, prosudbi i sagledavanja budućih događaja; i

(d) donose razumne ekonomske odluke na osnovi informacija u financijskim izvještajima.

5. Revizor primjenjuje koncept značajnosti i u planiranju i u obavljanju revizije, i pri ocjenjivanju učinaka pogrešnih prikaza utvrđenih u reviziji i neispravljenih pogrešnih prikaza, ako ih ima, na financijske izvještaje i pri formiranju mišljenja u revizorskom izvješću. (Vidjeti točku A1.)

6. U planiranju revizije, revizor stvara prosudbe o veličini pogrešnih prikaza koji će se smatrati značajnima. Te prosudbe osiguravaju osnovu za:

(a) utvrđivanje vrsta, vremenskog rasporeda i opsega postupaka procjene rizika;

(b) identificiranje i procjenjivanje rizika značajnog pogrešnog prikazivanja; i

(c) utvrđivanje vrsta, vremenskog rasporeda i opsega daljnjih revizijskih postupaka.

Značajnost utvrđena kad se planira revizija ne ustanovljuje nužno iznos ispod kojeg će se neispravljeni pogrešni prikazi, pojedinačno ili u zbroju, uvijek ocjenjivati kao neznačajni. Okolnosti u vezi s nekim pogrešnim prikazima mogu uzrokovati da ih revizor ocijeni kao značajne, čak ako su ispod iznosa značajnosti. Nije izvedivo oblikovati revizijske postupke radi otkrivanja svih pogrešnih prikaza koji bi bili značajni samo zbog svoje vrste. Međutim, razmatranje vrste potencijalnih pogrešnih prikazivanja u objavljivanjima je relevantno za oblikovanje revizijskih postupaka radi postupanja s rizicima značajnih pogrešnih prikazivanja.[251](Vidjeti MRevS 315 (izmijenjen), Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja kroz razumijevanje subjekta i njegovog okruženja, točke: A134–A135.) Povrh toga, kad ocjenjuje učinak na financijske izvještaje svih neispravljenih pogrešnih prikazivanja, revizor razmatra ne samo veličinu nego i vrstu neispravljenih pogrešnih prikazivanja te specifične okolnosti njihovog nastanka.[252](MRevS 450, točka A21.) (Vidjeti točku A2.)

Datum stupanja na snagu

7. Međunarodni revizijski standard (MRevS) stupa na snagu za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma.

Cilj

8. Cilj revizora je primjereno primijeniti koncept značajnosti u planiranju i obavljanju revizije.

Definicije

9. Za svrhe MRevS-ova, značajnost za provedbu znači iznos ili iznose koje revizor odredi niže od iznosa značajnosti za financijske izvještaje kao cjelinu kako bi smanjio na prihvatljivo nisku razinu vjerojatnost da zbrojena neispravljena i neotkrivena pogrešna prikazivanja prijeđu iznos značajnosti za financijski izvještaj kao cjelinu. Ako je primjenjivo, značajnost za provedbu odnosi se također na iznos ili iznose koje je odredio revizor niže od jedne ili više razina značajnosti za određenu klasu transakcija, stanja računa ili objave.

Zahtjevi

Utvrđivanje značajnosti i značajnosti za provedbu kad se planira revizija

10. Kad uspostavlja opću strategiju revizije, revizor mora odrediti značajnost za financijske izvještaje kao cjelinu. Ako, u određenim okolnostima subjekta, postoji jedna ili više određenih klasa transakcija, stanja računa i objavljivanja za koje je razumno očekivati da pogrešni prikazi iznosa manjih od iznosa značajnosti za financijske izvještaje kao cjelinu utječu na ekonomske odluke korisnika donijete na osnovi financijskih izvještaja, revizor mora također odrediti razinu ili razine značajnosti koje treba primijeniti na te određene klase transakcija, stanja računa i objavljivanja. (Vidjeti točke A3-A12.)

11. Revizor mora odrediti značajnost za provedbu za svrhe procjenjivanja rizika značajnog pogrešnog prikazivanja i utvrđivanje vrste, vremenskog rasporeda i opsega daljnjih revizijskih postupaka. (Vidjeti točku A13.)

Izmjena s napredovanjem revizije

12. Revizor mora izmijeniti značajnost za financijske izvještaje kao cjelinu (i ako je primjenjivo, razinu ili razine značajnosti za određene klase transakcija, stanja računa i objava) u slučaju kad tijekom revizije spozna informacije koje bi uzrokovale da bi revizor početno odredio različit iznos ili različite iznose. (Vidjeti točku A14.)

13. Ako revizor zaključi da je za financijske izvještaje kao cjelinu primjerena niža značajnost (i ako je primjenjivo, razina ili razine značajnosti za određene klase transakcija, stanja računa i objavljivanja) nego što je početno određena, revizor mora utvrditi je li nužno izmijeniti značajnost za provedbu i jesu li vrste, vremenski raspored i opseg daljnjih revizijskih postupaka i nadalje primjereni.

Dokumentacija

14. U revizijsku dokumentaciju revizor mora uključiti sljedeće iznose i čimbenike razmotrene u njihovom određivanju:

(a) značajnost za financijske izvještaje kao cjelinu; (Vidjeti točku 10)

(b) ako je primjenjivo, razinu ili razine značajnosti za određene klase transakcija, stanja računa i objavljivanja; (Vidjeti točku 10)

(c) značajnost za provedbu; i (Vidjeti točku 11)

(d) svaku izmjenu za (a)-(c) kako revizija napreduje. (Vidjeti točke 12-13.)

* * *

Materijal za primjenu i ostali materijali s objašnjenjima

Značajnost i revizijski rizik (Vidjeti točku 5)

A1. U obavljanju revizije financijskih izvještaja, opći su ciljevi revizora steći razumno uvjerenje o tome jesu li financijski izvještaji kao cjelina bez značajnog pogrešnog prikazivanja, zbog prijevare ili pogreške, omogućavajući na taj način revizoru izraziti mišljenje o tome jesu li financijski izvještaji sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja; i izvijestiti o financijskim izvještajima, te komunicirati kako se zahtijeva MRevS-ovima, u skladu s revizorovim nalazima.[253](MRevS 200, Opći ciljevi neovisnog revizora i obavljanje revizije u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima, točka 11.) Revizor stječe razumno uvjerenje pribavljanjem dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza kako bi smanjio revizijski rizik na prihvatljivo nisku razinu.[254](MRevS 200, točka 17.) Revizijski rizik je rizik izražavanja neprimjerenog revizorskog mišljenja kad su financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani. Revizijski rizik je funkcija rizika značajnog pogrešnog prikazivanja i rizika neotkrivanja.[255](MRevS 200, točka 13(c).) Značajnost i revizijski rizik razmatraju se kroz reviziju, osobito, pri:

(a) identificiranju i procjenjivanju rizika značajnog pogrešnog prikazivanja;

(b) utvrđivanju vrste, vremenskog rasporeda i opsega daljnjih revizijskih postupaka; i

(c) ocjenjivanju učinka neispravljenih pogrešnih prikaza, ako ih ima, na financijske izvještaje[256](MRevS 450, Ocjenjivanje pogrešnih prikaza ustanovljenih tijekom revizije) i pri formiranju mišljenja u revizorskom izvješću.

Materijalnost u kontekstu revizije (Vidjeti točku 6)

A2. Utvrđivanje i procjenjivanje rizika značajnog pogrešnog prikazivanja uključuje primjenu stručne prosudbe za utvrđivanje tih kategorija transakcija, stanja računa i objavljivanja, uključujući kvalitativne objave, čije bi pogrešno prikazivanje moglo biti značajno (tj. općenito, pogrešni prikazi smatraju se značajnima ako se razumno može očekivati da će utjecati na ekonomske odluke korisnika donesene na temelju financijskih izvještaja u cjelini). Pri razmatranju mogu li pogrešni prikazi u kvalitativnim objavama biti značajni, revizor može utvrditi relevantne čimbenike kao što su:

•     okolnosti subjekta za to razdoblje (na primjer, subjekt je možda tijekom tog razdoblja poduzeo značajnu poslovnu kombinaciju);

•     primjenjivi okvir financijskog izvještavanja, uključujući njegove promjene (na primjer, novi standard financijskog izvještavanja može zahtijevati nove kvalitativne objave koje su značajne za subjekt);

•     kvalitativne objave koje su korisnicima financijskih izvještaja važne zbog vrste subjekta (na primjer, objavljivanje rizika likvidnosti može biti važno korisnicima financijskih izvještaja za financijsku instituciju).

Utvrđivanje značajnosti i značajnosti za provedbu kad se planira revizija

Posebna razmatranja za subjekte javnog sektora (Vidjeti točku 10)

A3. U slučaju subjekta javnog sektora, zakonodavci i regulatori često su osnovni korisnici njihovih financijskih izvještaja. Nadalje, financijski izvještaji mogu se koristiti za donošenje odluka različitih od ekonomskih odluka. Na određivanje značajnosti za financijske izvještaje kao cjelinu (i ako je primjenjivo, razine ili razina značajnosti za određene klase transakcija, stanja računa i objava) u reviziji financijskih izvještaja subjekta javnog sektora, stoga, utječe zakon, regulativa ili druga pravna stečevina, kao i potrebe zakonodavca i javnosti za financijskim informacijama u vezi s programima javnog sektora.

Upotreba mjerila u utvrđivanju značajnosti za financijske izvještaje kao cjelinu (Vidjeti točku 10)

A4. Utvrđivanje značajnosti uključuje primjenu profesionalne prosudbe. Postotak se često primjenjuje na odabrano mjerilo kao početna točka u utvrđivanju značajnosti za financijske izvještaje kao cjelinu. Čimbenici koji mogu utjecati na utvrđivanje primjerenog mjerila uključuju sljedeće:

•     elemente financijskih izvještaja (na primjer, imovinu, obveze, vlasnički kapital, prihode, rashode);

•     ima li stavki na koje je usmjerena pozornost korisnika određenih subjektovih financijskih izvještaja (na primjer, za svrhe ocjenjivanja financijske uspješnosti korisnici se mogu fokusirati na profit, prihode ili neto imovinu);

•     vrstu subjekta, gdje je subjekt u svom životnom vijeku, i gospodarsko okruženje i okruženje djelatnosti u kojoj subjekt posluje;

•     subjektovu strukturu vlasništva i način na koji se financira (na primjer, ako se subjekt financira isključivo pomoću zaduživanja, radije nego kroz vlasnički kapital, korisnici mogu veći naglasak staviti na imovinu i zahtjeve u vezi s njom, nego na subjektove zarade); i

•     relativnu promjenjivost mjerila.

A5. Primjeri mjerila koja mogu biti primjerena, ovisno o okolnostima subjekta, uključuju kategorije izvještavane dobiti, kao što je dobit prije poreza, ukupne prihode, bruto dobit i ukupne rashode, ukupni vlasnički kapital ili vrijednost neto imovine. Dobit prije poreza iz kontinuiranog poslovanja često se koristi za profitno orijentirane subjekte. Kad je dobit prije poreza iz kontinuiranog poslovanja promjenjiva, druga mjerila mogu biti primjerena, kao što su bruto dobit ili ukupni prihodi.

A6. U vezi s odabranim mjerilom, relevantni financijski podaci uobičajeno uključuju financijske rezultate i financijski položaj prethodnih razdoblja, financijske rezultate i financijski položaj za periodična razdoblja i planove ili prognoze za tekuće razdoblje, prepravljene za značajne promjene u okolnostima subjekta (na primjer, značajno stjecanje) i relevantne promjene u uvjetima djelatnosti ili gospodarskom okruženju u kojem subjekt posluje. Na primjer, kad se kao početna točka, za izračunavanje značajnosti za financijske izvještaje kao cjelinu određenog subjekta, koristi postotak od dobiti prije poreza iz kontinuiranog poslovanja, okolnosti koje stvaraju iznimno povećanje ili smanjenje takve dobiti mogu dovesti revizora do zaključka da je primjerenije utvrditi značajnost za financijske izvještaje kao cjelinu koristeći normalan iznos dobiti prije poreza iz kontinuiranog poslovanja temeljem prošlih rezultata.

A7. Značajnost se odnosi na financijske izvještaje o kojima revizor izvješćuje. Gdje su financijski izvještaji sastavljeni za razdoblje financijskog izvještavanja od više ili manje nego što je dvanaest mjeseci, kao što je u slučaju za novoosnovani subjekt ili promjene razdoblja financijskog izvještavanja, značajnost se odnosi na financijske izvještaje sastavljene za to razdoblje financijskog izvještavanja.

A8. Utvrđivanje postotka koji treba primijeniti na odabrano mjerilo uključuje primjenu profesionalne prosudbe. Postoji odnos između postotka i odabranog mjerila, kao što je da će postotak primijenjen na dobit prije poreza iz kontinuiranog poslovanja uobičajeno biti veći od postotka primijenjenog na ukupne prihode. Na primjer, revizor može smatrati da je za profitno orijentiran subjekt u proizvođačkoj djelatnosti primjereno pet posto od dobiti prije poreza iz kontinuiranog poslovanja, dok za neprofitni subjekt može smatrati da je primjeren jedan posto od ukupnih prihoda ili ukupnih rashoda. Viši ili niži postoci, međutim, mogu se smatrati primjerenim u danim okolnostima.

Posebna razmatranja za male subjekte

A9. Gdje je subjektova dobit prije poreza, iz kontinuiranog poslovanja, dosljedno nominalna, što može biti u slučaju poslovanja s vlasnikom-menadžerom gdje vlasnik uzima većinu dobiti prije poreza kao primanje, mjerilo kao što je dobit prije poreza i takvih primanja može biti relevantnije.

Posebna razmatranja za subjekte javnog sektora

A10. U reviziji subjekta javnog sektora, ukupni troškovi ili neto troškovi (rashodi minus prihodi ili izdaci minus primici) mogu biti odgovarajuća mjerila za aktivnosti programa. Gdje subjekt javnog sektora skrbi za javnu imovinu, imovina može biti odgovarajuće mjerilo.

Razina ili razine značajnosti za određene klase transakcija, stanja računa i objavljivanja (Vidjeti točku 10)

A11. Čimbenici koji mogu ukazivati na postojanje jedne ili više određenih klasa transakcija, stanja računa ili objavljivanja za koje je razumno očekivati da će pogrešni prikazi manjih iznosa nego što je značajnost za financijske izvještaje kao cjelinu utjecati na ekonomske odluke korisnika koje su donesene na osnovi financijskih izvještaja uključuju sljedeće:

•     utječe li zakon, regulativa ili primjenjivi okvir financijskog izvještavanja na korisnikova očekivanja u vezi s mjerenjem ili objavljivanjem određenih stavki (na primjer, transakcije s povezanim strankama, i nagrađivanje menadžmenta i onih koji su zaduženi za upravljanje, i analiza osjetljivosti za računovodstvene procjene fer vrijednosti s visokom neizvjesnošću procjene);

•     ključne objave u vezi s djelatnošću u kojoj subjekt posluje (na primjer, troškovi istraživanja i razvoja za farmaceutske kompanije); i

•     je li pozornost usmjerena na određeni aspekt subjektovog poslovanja koji je posebno objavljen u financijskim izvještajima (na primjer, objavljivanja o segmentima ili značajnoj poslovnoj kombinaciji).

A12. U razmatranju postoje li, u danim okolnostima subjekta, takve klase transakcija, stanja računa ili objavljivanja, revizor može smatrati korisnim steći razumijevanje stavova i očekivanja onih koji su zaduženi za upravljanje i menadžmenta.

Značajnost za provedbu (Vidjeti točku 11)

A13. Planiranje revizije samo da bi se otkrili pojedinačno značajni pogrešni prikazi previđa činjenicu da zbroj pojedinačno neznačajnih pogrešnih prikaza može uzrokovati da financijski izvještaji budu značajno pogrešno prikazani i ne ostavlja prostor za moguće neotkrivene pogrešne prikaze. Značajnost za provedbu (koja je, kako je definirano, jedan ili više iznosa) postavljena kako bi smanjila na prihvatljivo nisku razinu vjerojatnost da zbroj neispravljenih i neotkrivenih pogrešnih prikaza u financijskim izvještajima prijeđe značajnost za financijske izvještaje kao cjelinu. Slično tome, značajnost za provedbu u vezi s razinom utvrđenom za određenu klasu transakcija, stanje računa ili objavljivanje postavljena je na prihvatljivo nisku razinu kako bi smanjila vjerojatnost da zbroj neispravljenih i neotkrivenih pogrešnih prikaza u određenoj klasi transakcija, stanju računa ili objavi prijeđe razinu značajnosti za tu određenu klasu transakcija, stanje računa ili objavljivanje. Određivanje značajnosti za provedbu nije jednostavan mehanički izračun i uključuje primjenu profesionalne prosudbe. Na određivanje utječe revizorovo razumijevanje subjekta, ažurirano tijekom obavljanja postupaka procjene rizika, kao i vrste i opseg pogrešnih prikazivanja utvrđenih u ranijim revizijama i time i revizorova očekivanja u vezi s pogrešnim prikazima u tekućem razdoblju.

Izmjena s napredovanjem revizije (Vidjeti točku 12)

A14. Značajnost za financijske izvještaje kao cjelinu (i ako je primjenjivo, razinu ili razine značajnosti za određene klase transakcija, stanja računa ili objavljivanja) može trebati izmijeniti zbog promjena u okolnostima koje su nastale tijekom revizije (na primjer, zbog odluke da se proda važan dio subjektovog poslovanja) ili novih informacija ili promjene u revizorovom razumijevanju subjekta i njegovog poslovanja kao posljedice obavljenih daljnjih revizijskih postupaka. Na primjer, ako tijekom revizije izgleda da će ipak stvarni financijski rezultati po svojoj prilici biti značajno različiti od anticipiranih rezultata za kraj razdoblja, koji su početno bili korišteni za određivanje značajnost za financijske izvještaje kao cjelinu, revizor mijenja tu značajnost.