HRVATSKA REVIZORSKA KOMORA
Na temelju članka 106. stavka 2. točke 6. i članka 108. stavka 1. točke 2. Zakona o reviziji (»Narodne novine«, broj 127/17 i 27/24) i članka 17. točke 6. Statuta Hrvatske revizorske komore (»Narodne novine«, broj 58/18, 147/20 i 77/21), Upravno vijeće Hrvatske revizorske komore na sjednici održanoj 9. travnja 2024., donijelo je
I.
Objavljuju se sljedeći Međunarodni standardi kontrole kvalitete, revidiranja, uvida, ostalih usluga s izražavanjem uvjerenja i povezanih usluga, izdanje 2020., koje je pripremio Međunarodni odbor za standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja (International Auditing and Assurance Standards Board, IAASB) i u izvorniku objavila Međunarodna federacija računovođa (International Federation of Accountants, IFAC), a Hrvatska revizorska komora, uz odobrenje IFAC-a, prevela na hrvatski jezik:
1. Međunarodni standard kontrole kvalitete 1, Kontrola kvalitete za društva koja obavljaju revizije i uvide u financijske izvještaje i ostale angažmane s izražavanjem uvjerenja i povezane usluge (na snazi od 15. prosinca 2009.)
2. Međunarodni revizijski standard 200, Opći ciljevi neovisnog revizora i obavljanje revizije u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
3. Međunarodni revizijski standard 210, Dogovaranje uvjeta revizijskih angažmana (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma ili nakon tog datuma)
4. Međunarodni revizijski standard 220, Kontrola kvalitete za reviziju financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
5. Međunarodni revizijski standard 230, Revizijska dokumentacija (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
6. Međunarodni revizijski standard 240, Revizorove odgovornosti u vezi s prijevarama u reviziji financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
7. Međunarodni revizijski standard 250 (izmijenjen), Razmatranje zakona i regulativa u reviziji financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2017. ili nakon tog datuma)
8. Međunarodni revizijski standard 260 (izmijenjen), Komuniciranje s onima koji su zaduženi za upravljanje (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)
9. Međunarodni revizijski standard 265, Priopćavanje nedostataka u internim kontrolama onima koji su zaduženi za upravljanje i menadžmentu (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
10. Međunarodni revizijski standard 300, Planiranje revizije financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
11. Međunarodni revizijski standard 315 (izmijenjen), Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja kroz stjecanje razumijevanja subjekta i njegovog okruženja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2013. ili nakon tog datuma)
12. Međunarodni revizijski standard 320, Značajnost u planiranju i obavljanju revizije (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
13. Međunarodni revizijski standard 330, Revizorove reakcije na procijenjene rizike (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
14. Međunarodni revizijski standard 402, Revizijska razmatranja u vezi sa subjektom koji koristi rad uslužnih organizacija (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
15. Međunarodni revizijski standard 450, Ocjenjivanje pogrešnih prikaza ustanovljenih tijekom revizije (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
16. Međunarodni revizijski standard 500, Revizijski dokazi (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
17. Međunarodni revizijski standard 501, Revizijski dokazi – posebna razmatranja za odabrane stavke (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
18. Međunarodni revizijski standard 505, Eksterne konfirmacije (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
19. Međunarodni revizijski standard 510, Početni revizijski angažmani – početna stanja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
20. Međunarodni revizijski standard 520, Analitički postupci (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
21. Međunarodni revizijski standard 530, Revizijsko uzorkovanje (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
22. Međunarodni revizijski standard 540 (izmijenjen), Revidiranje računovodstvenih procjena i povezanih objava (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na ili nakon 15. prosinca 2019.)
23. Međunarodni revizijski standard 550, Povezane strane (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
24. Međunarodni revizijski standard 560, Naknadni događaji (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
25. Međunarodni revizijski standard 570 (izmijenjen), Vremenska neograničenost poslovanja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)
26. Međunarodni revizijski standard 580, Pisane izjave (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
27. Međunarodni revizijski standard 600, Posebna razmatranja – revizije financijskih izvještaja grupe (uključujući rad revizora komponente) (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
28. Međunarodni revizijski standard 610 (izmijenjen 2013.), Korištenje radom internih revizora (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2014. ili nakon tog datuma)
29. Međunarodni revizijski standard 620, Korištenje radom revizorovog stručnjaka (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
30. Međunarodni revizijski standard 700 (izmijenjen), Formiranje mišljenja i izvješćivanje o financijskim izvještajima (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)
31. Međunarodni revizijski standard 701, Priopćavanje ključnih revizijskih pitanja u izvješću neovisnog revizora (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)
32. Međunarodni revizijski standard 705 (izmijenjen), Modifikacije mišljenja u izvješću neovisnog revizora(na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)
33. Međunarodni revizijski standard 706 (izmijenjen), Odjeljci za isticanje pitanja i odjeljci za ostala pitanja u izvješću neovisnog revizora (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)
34. Međunarodni revizijski standard 710, Usporedne informacije – usporedni iznosi i usporedni financijski izvještaji (na snazi za financijske izvještaje za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
35. Međunarodni revizijski standard 720 (izmijenjen), Revizorove odgovornosti u vezi s ostalim informacijama (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja završavaju na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)
36. Međunarodni revizijski standard 800 (izmijenjen), Posebna razmatranja – revizije financijskih izvještaja sastavljenih u skladu s okvirima posebne namjene (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja završena na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)
37. Međunarodni revizijski standard 805 (izmijenjen), Posebna razmatranja – revizije pojedinačnih financijskih izvještaja i određenih elemenata, računa ili stavaka financijskih izvještaja (na snazi za revizije za razdoblja završena na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)
38. Međunarodni revizijski standard 810 (izmijenjen), Angažmani radi izvješćivanja o sažetim financijskim izvještajima (na snazi za angažmane radi izvješćivanja o sažetim financijskim izvještajima za razdoblja završena na 15. prosinca 2016. ili nakon tog datuma)
39. Međunarodna smjernica revizijske prakse 1000, Posebna razmatranja u revidiranju financijskih instrumenata
40. Međunarodni revizijski standard 315 (izmijenjen 2019.), Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja započinju na 15. prosinca 2021. ili nakon tog datuma) Usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih međunarodnih standarda koje proizlaze iz MRevS-a 315 (izmijenjen 2019.)
41. Međunarodni standard upravljanja kvalitetom 1, Upravljanje kvalitetom za društva koja obavljaju reviziju ili uvide u financijske izvještaje ili druge angažmane za izražavanje uvjerenja ili povezane usluge (na snazi od 15. prosinca 2022.)
42. Međunarodni standard upravljanja kvalitetom 2, Pregledi kvalitete angažmana (na snazi za revizije i uvide u financijske izvještaje za razdoblja koja počinju 15. prosinca 2022. ili nakon tog datuma, a za druge angažmane za izražavanje uvjerenja i povezane usluge na snazi je za usluge koje počinju 15. prosinca 2022. ili nakon tog datuma)
43. Međunarodni revizijski standard 220 (izmijenjen), Upravljanje kvalitetom za reviziju financijskih izvještaja (na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja počinju 15. prosinca 2022. ili nakon tog datuma)
Usklađujuće izmjene Međunarodnih revizijskih standarda (MRevS) i povezanih materijala koje proizlaze iz projekata upravljanja kvalitetom.
II.
Ovom Odlukom stavljanju se izvan snage:
– Odluka o objavljivanju Međunarodnih revizijskih standarda, Međunarodnih standarda kontrole kvalitete i Međunarodnih smjernica revizijske prakse (»Narodne novine«, broj 49/10)
– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 610 (izmijenjen 2013.), Međunarodnog standarda za angažmane uvida 2400 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 33/16), u dijelu objavljivanja Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen) i Međunarodnog revizijskog standarda 610 (izmijenjen 2013.)
– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 260 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 570 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 700 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 701, Međunarodnog revizijskog standarda 705 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 706 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 720 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 107/16)
– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 250 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 800 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 805 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 810 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 3/19)
– Odluka o objavljivanju Međunarodnog standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja 3000 (izmijenjen), Međunarodnog revizijskog standarda 540 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 71/19), u dijelu objavljivanja Međunarodnog revizijskog standarda 540 (izmijenjen)
– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen 2019.) i usklađujuće i posljedične izmjene i dopune drugih međunarodnih standarda koje proizlaze iz Međunarodnog revizijskog standarda 315 i Međunarodnog standarda za povezane usluge 4400 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 82/21), u dijelu objavljivanja Međunarodnog revizijskog standarda 315 (izmijenjen 2019.)
– Odluka o objavljivanju Međunarodne smjernice revizijske prakse 1000, Međunarodnog standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja 3410, Međunarodnog standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja 3420, Međunarodnog standarda za povezane usluge 4410 (izmijenjen) (»Narodne novine«, broj 17/22), u dijelu objavljivanja Međunarodne smjernice revizijske prakse 1000
– Odluka o objavljivanju Međunarodnog revizijskog standarda 220 (izmijenjen), Međunarodnog standarda upravljanja kvalitetom 1, Međunarodnog standarda upravljanja kvalitetom 2 (»Narodne novine«, broj 105/22).
Klasa: 011-01/24-01/1
Urbroj: 251-442-01-24-01
Zagreb, 9. travnja 2024.
Predsjednik
Hrvatske revizorske komore
Berislav Horvat, v. r.
REVIZIJSKA DOKUMENTACIJA
(Stupa na snagu za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma)
SADRŽAJ
Dodatak: Određeni zahtjevi u vezi s dokumentacijom u ostalim MRevS-ovima
|
Točka |
|
|
Uvod |
|
|
Područje koje uređuje ovaj MRevS |
1 |
|
Vrste i svrha revizijske dokumentacije |
2 – 3 |
|
Datum stupanja na snagu |
4 |
|
Cilj |
5 |
|
Definicije |
6 |
|
Zahtjevi |
|
|
Pravodobno pripremanje revizijske dokumentacije |
7 |
|
Dokumentacije o obavljenim revizijskim postupcima i pribavljenim revizijskim dokazima |
8 – 13 |
|
Objedinjavanje konačnog revizijskog dosjea |
14 – 16 |
|
Materijal za primjenu i ostali materijali s objašnjenjima |
|
|
Pravodobno pripremanje revizijske dokumentacije |
A1 |
|
Dokumentacije o obavljenim revizijskim postupcima i pribavljenim revizijskim |
|
|
dokazima |
A2 – A20 |
|
Objedinjavanje konačnog revizijskog dosjea |
A21 – A24 |
Dodatak: Određeni zahtjevi u vezi s dokumentacijom u ostalim MRevS-ovima
|
Međunarodni revizijski standard (MRevS) 230, Revizijska dokumentacija treba čitati povezano s MRevS-om 200, Opći ciljevi neovisnog revizora i obavljanje revizije u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima. |
Uvod
Područje koje uređuje ovaj MRevS
1. Ovaj Međunarodni revizijski standard (MRevS) uređuje revizorovu odgovornost da pripremi revizijsku dokumentaciju za reviziju financijskih izvještaja. Dodatak sadrži popis ostalih MRevS-ova koji sadrže posebne zahtjeve i upute u vezi s dokumentacijom. Posebni zahtjevi u vezi s dokumentacijom iz ostalih MRevS-ova ne ograničavaju primjenu ovog MRevS-a. Zakon ili regulativa može uspostaviti dodatne zahtjeve u vezi s dokumentacijom.
Vrste i svrhe revizijske dokumentacije
2. Revizijska dokumentacija koja ispunjava zahtjeve ovog MRevS-a i posebne zahtjeve u vezi s dokumentacijom iz ostalih relevantnih MRevS-ova osigurava:
(a) dokaz o revizorovoj osnovi za zaključak o postizanju općih ciljeva revizora;[111](MRevS 200, Opći ciljevi neovisnog revizora i obavljanje revizije u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima, točka 11.) i
(b) dokaz da je revizija planirana i obavljena u skladu s MRevS-ovima i primjenjivim zakonskim i regulativnim zahtjevima.
3. Revizijska dokumentacija služi za brojne dodatne svrhe, uključujući sljedeće:
• pomaganje revizijskom timu pri planiranju i obavljanju revizije;
• pomaganje članovima revizijskog tima odgovornima za nadzor pri usmjeravanju i nadziranju revizijskog posla i ispunjavanju svoje odgovornosti pregledavanja u skladu s MRevS-om 220[112](MRevS 220, Kontrola kvalitete za revizije financijskih izvještaja, točke 15-17.);
• omogućavanje revizijskom timu da bude odgovoran za svoj rad;
• zadržavanje zapisa o pitanjima od trajnije važnosti za buduće revizije;
• omogućavanje obavljanja pregleda i provjera kontrole kvalitete u skladu s MSKK-om 1[113](MSKK 1, Kontrola kvalitete za društva koja obavljaju revizije i uvide financijskih izvještaja i ostale angažmane s izražavanjem uvjerenja i povezane usluge, točke 32-33, 35-38 i 48.) ili nacionalnim zahtjevima koji su barem toliko zahtjevni kao i MSKK 1[114](Vidjeti MRevS 220, točka 2.); i
• omogućavanje obavljanja vanjskih nadzora u skladu s primjenjivim zakonskim, regulativnim ili drugim zahtjevima.
Datum stupanja na snagu
4. Međunarodni revizijski standard (MRevS) stupa na snagu za revizije financijskih izvještaja za razdoblja započeta na 15. prosinca 2009. ili nakon tog datuma.
Cilj
5. Cilj revizora je pripremiti dokumentaciju koja osigurava:
(a) dostatnu i primjerenu evidenciju osnove za revizorsko izvješće; i
(b) dokaz da je revizija bila planirana i obavljena u skladu s MRevS-ovima i primjenjivim zakonskim i regulativnim zahtjevima.
Definicije
6. Za svrhe ovog MRevS-a, sljedeći pojmovi imaju niže navedena značenja:
(a) Revizijska dokumentacija – evidencija o obavljenim revizijskim postupcima, pribavljenim relevantnim revizijskim dokazima i zaključcima koje je revizor donio (ponekad se također rabi pojam – radni spisi ili radni papiri).
(b) Revizijski dosje – jedna ili više mapa ili drugih medija pohrane, u fizičkom ili elektroničkom obliku, s evidencijama koje obuhvaćaju revizijsku dokumentaciju za određeni angažman.
(c) Iskusan revizor – osoba (unutar ili izvan društva) s praktičnim revizijskim iskustvom i razumnim razumijevanjem:
(i) revizijskog postupka;
(ii) MRevS-ova i primjenjivih zakonskih i regulativnih zahtjeva;
(iii) poslovnog okruženja u kojem posluje poslovni subjekt; i
(iv) pitanja u vezi s revidiranjem i financijskim izvještavanjem koja su relevantna za djelatnost poslovnog subjekta.
Zahtjevi
Pravodobno pripremanje revizijske dokumentacije
7. Revizor će pravodobno pripremiti revizijsku dokumentaciju. (Vidjeti točku A1)
Dokumentacija o obavljenim revizijskim postupcima i pribavljenim revizijskim dokazima
Oblik, sadržaj i opseg revizijske dokumentacije
8. Revizor će pripremiti revizijsku dokumentaciju koja je dostatna da nekom iskusnom revizoru, koji prethodno nije povezan s revizijom, omogući razumjeti: (Vidjeti točke A2-A5, A16-A17)
(a) vrste, vremenski raspored i opseg revizijskih postupaka obavljenih kako bi se postupilo u skladu s MRevS-ovima i primjenjivim zakonskim i regulativnim zahtjevima; (Vidjeti točke A6-A7)
(b) rezultate obavljenih revizijskih postupaka i pribavljene revizijske dokaze; i
(c) značajna pitanja koja su nastala tijekom revizije, zaključke donesene o njima i važne profesionalne prosudbe učinjene u donošenju tih zaključaka. (Vidjeti točke A8-A11.)
9. U dokumentiranju vrsta, vremenskog rasporeda i opsega obavljenih revizijskih postupaka, revizor mora evidentirati:
(a) karakteristike koje identificiraju određene stavke ili pitanja koja su testirana; (Vidjeti točku A12)
(b) tko je obavio revizijski posao i datum na koji je taj posao dovršen; i
(c) tko je pregledao obavljeni revizijski posao i datum i opseg takvog pregleda. (Vidjeti točku A13.)
10. Revizor mora dokumentirati rasprave o značajnim pitanjima s menadžmentom, onima koji su zaduženi za upravljanje i drugima, uključujući vrste raspravljenih značajnih pitanja i kad su i s kim provedena raspravljanja. (Vidjeti točku A14.)
11. Ako revizor identificira informaciju koja je nedosljedna u odnosu na revizorov konačni zaključak u vezi sa značajnim pitanjem, revizor mora dokumentirati kako je obradio tu nedosljednost. (Vidjeti točku A15.)
Odstupanje od relevantnog zahtjeva
12. Ako, u iznimnim okolnostima, revizor prosudi da je nužno odstupiti od relevantnog zahtjeva iz nekog MRevS-a, revizor mora dokumentirati kako obavljeni alternativni revizijski postupak postiže cilj tog zahtjeva i razloge takvog odstupanja. (Vidjeti točke A18-A19.)
Pitanja nastala nakon datuma revizorskog izvješća
13. Ako, u iznimnim okolnostima, revizor obavlja nove ili dodatne revizijske postupke ili stvara nove zaključke nakon datuma revizorskog izvješća, revizor će dokumentirati: (Vidjeti točku A20)
(a) novonastale okolnosti;
(b) nove ili dodatne obavljene revizijske postupke, pribavljene revizijske dokaze, i stvorene zaključke i njihov učinak na revizorsko izvješće; i
(c) kad je i tko obavio posljedične promjene revizijske dokumentacije i pregledao ih.
Objedinjavanje konačnog revizijskog dosjea
14. Revizor mora objediniti revizijsku dokumentaciju u revizijski dosje i pravodobno dovršiti administrativni postupak objedinjavanja konačnog revizijskog dosjea nakon datuma revizorskog izvješća. (Vidjeti točke A21-A22.)
15. Nakon što je dovršeno objedinjavanje konačnog revizijskog dosjea, revizor ne smije obrisati ili izbaciti revizijsku dokumentaciju bilo koje vrste prije kraja razdoblja njezinog čuvanja. (Vidjeti točku A23.)
16. U okolnostima različitim od onih iz točke 13 gdje revizor utvrdi da je nužno izmijeniti postojeću revizijsku dokumentaciju ili dodati novu revizijsku dokumentaciju nakon objedinjavanja konačnog revizijskog dosjea, revizor mora, neovisno o vrsti izmjena ili dodavanja, dokumentirati: (Vidjeti točku A24)
(a) određene razloge zbog kojih je došlo do mijenjanja ili dodavanja; i
(b) kad je i tko to obavio i pregledao.
***
Materijal za primjenu i ostali materijali s objašnjenjima
Pravodobno pripremanje revizijske dokumentacije (Vidjeti točku 7)
A1. Pravodobno pripremanje dostatne i primjerene revizijske dokumentacije pomaže unapređivanju kvalitete revizije i olakšava učinkovit pregled i ocjenjivanje pribavljenih revizijskih dokaza i zaključaka donesenih prije nego što je dovršeno revizorsko izvješće. Dokumentacija pripremljena nakon što je bio obavljen revizijski posao bit će vjerojatno manje točna od dokumentacije pripremljene u vrijeme kad je obavljen takav posao.
Dokumentacija o obavljenim revizijskim postupcima i pribavljenim revizijskim dokazima
Oblik, sadržaj i opseg revizijske dokumentacije (Vidjeti točku 8)
A2. Oblik, sadržaj i opseg revizijske dokumentacije ovisi o čimbenicima kao što su:
• veličina i složenost subjekta;
• vrste revizijskih postupaka koje treba obaviti;
• identificirani rizici značajnih pogrešnih prikazivanja;
• značajnost pribavljenih revizijskih dokaza;
• vrste i opseg identificiranih izuzetaka;
• potreba za dokumentiranjem zaključka ili osnove za zaključak koji nije odmah izvediv iz dokumentacije o obavljenom poslu ili pribavljenih revizijskih dokaza; i
• korištena revizijska metodologija i korišteni alati.
A3. Revizijska dokumentacija može biti evidentirana na papirnatom, elektroničkom ili drugom mediju. Primjeri revizijske dokumentacije uključuju:
• programe revizije;
• analize;
• bilješke o raznim pitanjima;;
• sažetke značajnih pitanja;
• konfirmacije i izjave;
• kontrolne popise; i
• korespondenciju (uključujući e-mail) u vezi sa značajnim pitanjima.
Kao dio revizijske dokumentacije revizor može uključiti izvatke ili kopije subjektovih evidencija (primjerice, važne i specifične ugovore i sporazume). Revizijska dokumentacija, međutim, nije zamjena za subjektove računovodstvene evidencije.
A4. U revizijsku dokumentaciju revizor ne treba uključiti zamijenjene nacrte radnih papira i financijskih izvještaja, bilješke koje odražavaju nedovršena ili preliminarna razmišljanja, ranije verzije kopija dokumenata ispravljene zbog tipografskih ili drugih pogrešaka i duplikate dokumenata.
A5. Usmena objašnjenja revizora, sama po sebi, ne predstavljaju odgovarajuću potporu obavljenom poslu revizora ili zaključcima koje je donio revizor, ali se mogu koristiti za objašnjavanje ili pojašnjavanje informacija sadržanih u revizijskoj dokumentaciji.
Dokumentacija o sukladnosti s MRevS-ovima (Vidjeti točku 8(a))
A6. U načelu, postupanje u skladu sa zahtjevima ovog MRevS-a imat će za posljedicu revizijsku dokumentaciju koja je dostatna i primjerena u danim okolnostima. Ostali MRevS-ovi sadrže posebne zahtjeve u vezi s dokumentacijom kojima je namjena pojasniti primjenu ovog MRevS-a u određenim okolnostima tih ostalih MRevS-ova. Posebni zahtjevi u vezi s dokumentacijom iz ostalih MRevS-ova ne ograničavaju primjenu ovog MRevS-a. Štoviše, nepostojanje zahtjeva u vezi s dokumentacijom u bilo kojem MRevS-u nije s namjerom sugeriranja da nema dokumentacije koja će se pripremati kao posljedica postupanja u skladu s tim MRevS-om.
A7. Revizijska dokumentacija osigurava dokaz da je revizija obavljena u skladu s MRevS-ovima. Međutim, nije ni potrebno niti je izvedivo da revizor u reviziji dokumentira svako razmatrano pitanje ili svaku donesenu profesionalnu prosudbu. Nadalje, nije nužno da revizor odvojeno dokumentira (primjerice, kao u kontrolnom popisu) sukladnost s pitanjima za koja je sukladnost vidljiva iz dokumenta uključenog u revizijski dosje. Primjerice:
• postojanje prikladno dokumentiranog plana revizije pokazuje da je revizor planirao reviziju;
• postojanje potpisanog pisma o angažiranju u revizijskom dosjeu pokazuje da je revizor dogovorio uvjete revizijskog angažmana s menadžmentom ili, gdje je primjereno, s onima koji su zaduženi za upravljanje;
• revizorsko izvješće koje sadrži mišljenje s primjerenom rezervom o financijskim izvještajima pokazuje da je revizor postupio u skladu sa zahtjevom da se izrazi mišljenje s rezervom u okolnostima određenima u MRevS-ovima; i
• u vezi sa zahtjevima koji su općenito primjenjivi kroz cijelu reviziju, mogu postojati brojni načini na koje se postupanje u skladu s njima može prikazati unutar revizijskog dosjea:
o na primjer, možda nema jednog načina dokumentiranja revizorovog profesionalnog skepticizma. Usprkos tome, revizijska dokumentacija može ipak osigurati dokaz o revizorovoj primjeni profesionalnog skepticizma u skladu s MRevS-ovima. Na primjer, u vezi s računovodstvenim procjenama, ako pribavljeni revizijski dokazi uključuju dokaze koji potkrjepljuju menadžmentove tvrdnje i dokaze koji proturječe menadžmentovim tvrdnjama, dokumentiranje kako je revizor ocijenio te dokaze, uključujući profesionalne prosudbe donesene u formiranju zaključka o dostatnosti i primjerenosti pribavljenih revizijskih dokaza.
o slično tome, u revizijskom je dosjeu moguće na brojne načine dokumentirati da je angažirani partner preuzeo odgovornost za usmjeravanje, nadziranje i obavljanje revizije u skladu s MRevS-ovima. To može uključiti dokumentaciju o vremenskoj uključenosti angažiranog partnera u razne aspekte revizije, kao što je sudjelovanje u raspravama tima potrebnim prema MRevS-u 315 (izmijenjen).[115](MRevS 315 (izmijenjen), Prepoznavanje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja tijekom stjecanja razumijevanja subjekta i njegovog okruženja, točka 10.)
Dokumentacija o značajnim pitanjima i povezanim značajnim profesionalnim prosudbama (Vidjeti točku 8(c))
A8. Prosuđivanje važnosti pitanja zahtijeva objektivnu analizu činjenica i okolnosti. Primjeri značajnih pitanja uključuju:
• pitanja koja stvaraju značajne rizike (kako je definirano u MRevS-u 315 (izmijenjen)[116](MRevS 315 (izmijenjen), točka 4(e).));
• rezultate revizijskih postupaka koji pokazuju (a) da financijski izvještaji mogu biti značajno pogrešno prikazani ili (b) potrebu izmjene revizorove ranije procjene rizika značajnog pogrešnog prikazivanja i izmjene revizorovih reakcija na te rizike;
• okolnosti koje revizoru stvaraju značajne poteškoće u primjenjivanju potrebnih revizijskih postupaka; i
• nalaze koji za posljedicu mogu imati modificiranje revizorskog mišljenja ili uključivanje odjeljka za isticanje pitanja u revizorsko izvješće.
A9. Važan čimbenik u određivanju oblika, sadržaja i opsega revizijske dokumentacije o značajnim pitanjima je opseg u kojem se koristi profesionalna prosudba u obavljanju posla i ocjenjivanju rezultata. Dokumentacija o obavljenim profesionalnim prosudbama, gdje su značajne, služi za objašnjavanje revizorovih zaključaka i za osnaživanje kvalitete prosudbe. Takva su pitanja od posebnog interesa onima koji su odgovorni za pregledavanje revizijske dokumentacije, uključujući one koji obavljaju sljedeće revizije kad pregledavaju pitanja od trajnije važnosti (primjerice, kada obavljaju retroaktivni pregled računovodstvenih procjena).
A10. Neki primjeri okolnosti u kojima je, u skladu s točkom 8, primjereno pripremiti revizijsku dokumentaciju u vezi s korištenjem profesionalne prosudbe uključuju, gdje su pitanja i prosudbe značajni za:
• obrazloženje revizorovog zaključka kad zahtjev predviđa da revizor »mora razmotriti« određene informacije ili čimbenike, i ta su razmatranja značajna u kontekstu određenog angažmana;
• osnovu za revizorov zaključak o razumnosti područja subjektivnih prosudbi koje je učinio menadžment;
• osnovu za revizorovo ocjenjivanje jesu li razumne računovodstvene procjene i povezana objavljivanja u kontekstu primjenjivog okvira financijskog izvještavanja, ili su pogrešno prikazane;
• osnovu za revizorove zaključke o autentičnosti dokumenta ako je poduzeto daljnje istraživanje (poput primjerenog korištenja stručnjaka ili postupaka konfirmiranja) kao reakcija na uvjete identificirane tijekom revizije koji uzrokuju da revizor vjeruje kako je moguće da dokument nije autentičan;
• kad se primjenjuje[117](MRevS 701, Priopćavanje ključnih revizijskih pitanja u izvješću neovisnog revizora) MRevS 701, revizorovo utvrđivanje ključnih revizijskih pitanja ili utvrđivanje da nema ključnih revizijskih pitanja za priopćiti.
A11. Revizor može smatrati da je od pomoći pripremiti i čuvati, kao dio revizijske dokumentacije, sažetak (ponekad poznat pod nazivom završni memorandum) koji opisuje značajna pitanja otkrivena tijekom revizije i kako su ona adresirana ili koji sadrži unakrsna povezivanja s drugom potkrjepljujućom revizijskom dokumentacijom koja sadrži takve informacije. Takav sažetak može olakšati djelotvorno i učinkovito pregledavanje i provjeravanje revizijske dokumentacije, osobito za velike i složene revizije. Nadalje, sastavljanje takvog sažetka može pomoći revizorovom razmatranju značajnih pitanja. On može također pomoći revizoru razmotriti postoji li, u svjetlu obavljenih revizijskih postupaka i donesenih zaključaka, neki pojedinačni relevantni cilj MRevS-a koji revizor ne može postići a koji bi spriječio da revizor postigne opće ciljeve revizije.
Identifikacija određenih testiranih stavki ili pitanja te sastavljača i pregledavatelja (Vidjeti točku 9)
A12. Evidentiranje identificiranih karakteristika služi za više svrha. Primjerice, ono omogućava revizijskom timu da bude odgovoran za svoj rad i olakšava istraživanje izuzetaka ili nedosljednosti. Identificirane karakteristike će se razlikovati od vrste do vrste revizijskih postupaka i od stavke do stavke ili od pitanja do pitanja obuhvaćenih testiranjima. Na primjer:
• za testove detalja narudžbenice koje izdaje subjekt, revizor može, radi identifikacije dokumenata odabranih za testiranje, koristiti njihove datume i brojeve narudžbenica;
• za postupke koji zahtijevaju odabir ili pregled svih stavaka iznad određenog iznosa iz dane populacije, revizor može evidentirati opseg postupka i identificirati populaciju (primjerice, sva knjiženja u dnevnik iznad određenog iznosa);
• za postupak koji zahtijeva sustavno uzorkovanje iz populacije dokumenata, revizor može identificirati odabrane dokumente, evidentiranjem njihovog izvora, polazne točke i intervala uzorkovanja (primjerice, sustavno uzorkovanje otpremnica iz popisa otpremnica za razdoblje od 1. travnja do 30. rujna, počevši od broja 12345 i odabiranjem svake 125. stavke iz popisa);
• za postupak koji zahtijeva postavljanje upita određenom osoblju subjekta, revizor može zabilježiti datume postavljanja upita i ime i funkciju osoblja subjekta; i
• za postupak promatranja, revizor može evidentirati postupak ili pitanje u vezi s kojim je obavljeno promatranje, relevantne osobe, njihove odgovornosti i gdje je i kad obavljeno promatranje.
A13. MRevS 220 zahtijeva da revizor pregleda obavljeni revizijski posao kroz pregled revizijske dokumentacije.[118](MRevS 220, točka 17.) Zahtjev da se dokumentira tko je pregledao obavljeni revizijski posao ne podrazumijeva da se svaki određeni radni papir uključi u dokaz o pregledu. Zahtjev, međutim, podrazumijeva dokumentiranje toga koji revizijski posao je bio pregledan, zatim tko je pregledao takav posao i kad je pregled bio obavljen.
Dokumentacija o raspravljanju značajnih pitanja s menadžmentom, onima koji su zaduženi za upravljanje i drugima (Vidjeti točku 10)
A14. Dokumentacija nije ograničena na evidencije koje pripremi revizor nego može uključiti druge primjerene evidencije, kao što su zapisnici sa sjednica koje sastavlja osoblje subjekta i odobri revizor. Drugi s kojima revizor može raspraviti značajna pitanja mogu uključiti ostalo osoblje unutar subjekta i vanjske strane, kao što su osobe koje pružaju profesionalne savjete subjektu.
Dokumentacije o tome kako su adresirane nedosljednosti (Vidjeti točku 11)
A15. Zahtjev za dokumentiranjem načina na koji je revizor adresirao nedosljednosti informacija ne podrazumijeva da revizor treba čuvati dokumentaciju koja je netočna ili zamijenjena.
Posebna razmatranja za manje subjekte (Vidjeti točku 8)
A16. Revizijska dokumentacija za revizije manjih subjekata općenito je manje opsežna nego za revizije većih subjekata. Nadalje, u slučaju revizije gdje angažirani partner obavlja sve revizijske poslove, dokumentacija neće uključiti pitanja koja bi bila dokumentirana isključivo radi informiranja ili instruiranja članova revizijskog tima ili kako bi osigurala dokaz o pregledu rada drugih članova tima (primjerice, neće biti pitanja za dokumentiranje u vezi s raspravama ili nadzorom). Unatoč tome, angažirani partner postupa u skladu s općim zahtjevom iz točke 8 da se pripremi revizijska dokumentacija koju može razumjeti iskusan revizor, tako da revizijska dokumentacija može biti podvrgnuta pregledu vanjske strane za regulativne ili druge svrhe.
A17. Kad priprema revizijsku dokumentaciju, revizor manjih subjekta može također ustanoviti da je od pomoći i djelotvorno zabilježiti različite aspekte revizije zajedno u jedan dokument, uz primjereno unakrsno upućivanje na potkrjepljujuće radne papire. Primjeri pitanja koja mogu biti dokumentirana zajedno u reviziji manjih subjekta uključuju razumijevanje subjekta i njegovih internih kontrola, opću strategiju revizije i plan revizije, značajnost utvrđenu u skladu s MRevS-om 320[119](MRevS 320, Značajnost u planiranju i obavljanju revizije), procijenjene rizike, značajna pitanja uočena tijekom revizije i stvorene zaključke.
Odstupanje od relevantnih zahtjeva (Vidjeti točku 12)
A18. Zahtjevi MRevS-ova oblikovani su radi omogućavanja revizoru postizanja ciljeva navedenih u MRevS-ovima i na taj način općih ciljeva revizora. U skladu s tim, osim u iznimnim okolnostima, MRevS-ovi traže sukladnost sa svakim zahtjevom koji je relevantan u danim okolnostima revizije.
A19. Zahtjev za dokumentiranjem primjenjuje se samo na zahtjeve koji su relevantni u danim okolnostima. Zahtjev nije relevantan[120](MRevS 200, točka 22.) samo u slučajevima gdje:
(a) cijeli MRevS nije relevantan (na primjer, ako subjekt nema internu reviziju, ništa iz MRevS-a 610 (izmijenjen 2013.)[121](MRevS 610 (izmijenjen 2013.), Korištenje radom internih revizora, točka 2.) nije relevantno); ili
(b) zahtjev je uvjetan i uvjet nije ispunjen (na primjer, zahtjev da se modificira revizorsko mišljenje gdje postoji nemogućnost pribavljanja dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza i nema takve nemogućnosti).
Pitanja nastala nakon datuma revizorskog izvješća (Vidjeti točku 13)
A20. Primjeri iznimnih okolnosti uključuju činjenice koje postanu poznate revizoru nakon datuma revizorskog izvješća, ali koje su postojale na taj datum i koje bi, da su bile poznate na taj datum, mogle uzrokovati potrebu za izmjenom financijskih izvještaja ili modificiranje mišljenja u revizorskom izvješću od strane revizora.[122](MRevS 560, Događaji nakon datuma bilance, točka 14.) Posljedične izmjene u revizijskoj dokumentaciji pregledavaju se u skladu s odgovornostima pregledavanja navedenim u MRevS-u 220[123](MRevS 220, točka 16.) i angažirani partner preuzima krajnju odgovornost za izmjene.
Objedinjavanje konačnog revizijskog dosjea (Vidjeti točke 14-16)
A21. MSKK 1 (ili nacionalni zahtjevi koji su barem toliko zahtjevni) zahtijeva da društva uspostave politike i postupke za pravodobni dovršetak objedinjavanja revizijskog dosjea.[124](MSKK 1, točka 45.) Primjereni rok za dovršavanje objedinjavanja konačnih revizijskih dosjea uobičajeno nije duži od 60 dana nakon datuma revizorskog izvješća.[125](MSKK 1, točka A54.)
A22. Dovršavanje objedinjavanja revizijskih dosjea nakon datuma revizorskog izvješća administrativni je postupak koji ne uključuje obavljanje novih revizijskih postupaka ili donošenje novih zaključaka. Međutim, mogu se obaviti izmjene u revizijskoj dokumentaciji tijekom postupka dovršavanja objedinjavanja, ako su administrativne prirode. Primjeri takvih promjena uključuju:
• brisanje ili izbacivanje zamijenjene dokumentacije;
• sortiranje, razvrstavanje i međusobno unakrsno povezivanje radnih papira;
• potpisivanje kontrolnog popisa za dovršavanje u vezi s postupkom objedinjavanja dosjea; i
• dokumentiranje revizijskih dokaza koje je revizor pribavio, raspravio i dogovorio s relevantnim članovima revizijskog tima prije datuma revizorskog izvješća.
A23. MSKK 1 (ili nacionalni zahtjevi koji su barem toliko zahtjevni) zahtijeva od društava uspostavu politika i postupaka za čuvanje dokumentacije angažmana.[126](MSKK 1, točka 47.) Razdoblje čuvanja dokumentacije za revizijske angažmane uobičajeno nije kraće od pet godina od datuma revizorskog izvješća, ili, ako je kasniji, datuma izvješća revizora grupe.[127](MSKK 1, točka A61.)
A24. Primjer okolnosti u kojoj revizor može ustanoviti da je nužno izmijeniti postojeću revizijsku dokumentaciju ili dodati novu revizijsku dokumentaciju nakon što je bilo dovršeno objedinjavanje dosjea jest potreba da se pojasni postojeća revizijska dokumentacija koja je nastala temeljem komentara primljenih tijekom provjeravanja u monitoringu koji obavljaju interne ili vanjske strane.
Dodatak
(Vidjeti točku 1)
Određeni zahtjevi za dokumentiranje u ostalim MRevS-ima
Ovaj Dodatak navodi točke u ostalim MRevS-ovima koji sadrže određene zahtjeve za dokumentiranje. Popis nije zamjena za razmatranje zahtjeva i povezanih materijala za primjenu i ostalih materijala s objašnjenjima u MRevS-ima.
• MRevS 210, Ugovaranje uvjeta revizijskih angažmana – točke 10-12
• MRevS 220, Kontrola kvalitete za revizije financijskih izvještaja – točke 24-25
• MRevS 240, Revizorove odgovornosti u vezi s prijevarama u reviziji financijskih izvještaja – točke 45-48
• MRevS 250 (izmijenjen), Razmatranje zakona i regulativa u reviziji financijskih izvještaja – točka 30
• MRevS 260 (izmijenjen), Komuniciranje s onima koji su zaduženi za upravljanje – točka 23
• MRevS 300, Planiranje revizije financijskih izvještaja – točka 12
• MRevS 315 (izmijenjen), Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja tijekom stjecanja razumijevanja subjekta i njegovog okruženja – točka 32
• MRevS 320, Značajnost u planiranju i obavljanju revizije – točka 14
• MRevS 330, Revizorove reakcije na procijenjene rizike – točke 28-30
• MRevS 450, Ocjenjivanje pogrešnih prikaza ustanovljenih tijekom revizije – točka 15
• MRevS 540 (izmijenjen), Revidiranje računovodstvenih procjena, i povezanih objavljivanja – točka 39
• MRevS 550, Povezane strane – točka 28
• MRevS 600, Posebna razmatranja – revizije financijskih izvještaja grupe (uključujući rad revizora komponenti) – točka 50
• MRevS 610 (izmijenjen 2013.), Korištenje radom internih revizora – točka 36-37
• MRevS 720 (izmijenjen), Revizorove odgovornosti u odnosu na druge informacije – točka 25