NN 91/24 (01.08.2024.), Međunarodni standard za angažmane uvida 2400 (izmijenjen), Angažmani uvida u povijesne financijske izvještaje (na snazi za uvide u financijske izvještaje za razdoblja započeta na 15. prosinca 2013. ili nakon tog datuma)

 

SADRŽAJ

Točka

 

 

 

 

Dodatak 1: Primjer pisma o preuzimanju angažmana uvida u povijesne financijske izvještaje

Dodatak 2: Ilustrativna izvješća praktičara

 

 

 

Uvod

Područje koje uređuje ovaj MSU

1. Ovaj Međunarodni standard za angažmane uvida (MSU) uređuje: (Vidjeti točku A1)

(a) odgovornosti praktičara kad je angažiran radi obavljanja uvida u povijesne financijske izvještaje i kad on nije revizor subjektovih financijskih izvještaja; i

(b) oblik i sadržaj izvješća praktičara o financijskim izvještajima.

2. Ovaj MSU ne uređuje uvid u subjektove financijske izvještaje ili financijske informacije za međurazdoblja kojeg je obavio praktičar a koji je neovisni revizor subjektovih financijskih izvještaja (Vidjeti točku A2.)

3. Ovaj MSU mora se primijeniti, uz prilagodbe prema potrebi, na uvid u druge povijesne financijske informacije. Angažmani s izražavanjem ograničenog uvjerenja različiti od uvida u povijesne financijske informacije se obavljaju prema MSIU 3000 (izmijenjen)[1](Međunarodni standard za angažmane s izražavanjem uvjerenja (MSIU) 3000 (izmijenjen), Angažmani s izražavanjem uvjerenja različiti od revizija ili uvida povijesnih financijskih informacija).

Odnos prema MSKK-u 1[2](Međunarodni standard kontrole kvalitete (MSKK) 1, Kontrola kvalitete za društva koja obavljaju revizije i uvide financijskih izvještaja i ostale angažmane s izražavanjem uvjerenja i povezane usluge)

4. Sustavi, politike i postupci kontrole kvalitete su odgovornost društva. MSKK 1 se primjenjuje u društvima profesionalnih računovođa u vezi s angažmanima uvida u financijske izvještaje[3](MSKK 1, točka 4) koje obavlja društvo. Odredbe ovog MSU u vezi s kontrolom kvalitete na razini pojedinačnog angažmana uvida su temeljene na pretpostavci da je društvo podložno MSKK-u 1 ili zahtjevima koji su barem toliko zahtjevni. (Vidjeti točke A3 – A5.)

Angažman uvida u povijesne financijske izvještaje

5. Uvid u povijesne financijske izvještaje je angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja, kako je opisano u Međunarodnom okviru za angažmane s izražavanjem uvjerenja (Okvir za angažmane s izražavanjem uvjerenja)[4](Okvir za angažmane s izražavanjem uvjerenja, točke 15 i 16.). (Vidjeti točke A6 – A7.)

6. U uvidu u financijske izvještaje, praktičar izražava zaključak koji ima cilj povećati stupanj povjerenja namjeravanih korisnika u vezi sa sastavljanjem subjektovih financijskih izvještaja u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. Zaključak praktičara se temelji na njegovom stjecanju ograničenog uvjerenja. Izvješće praktičara uključuje opis sadržaja angažmana uvida kao kontekst za čitatelje izvješća da bi mogli shvatiti zaključak.

7. Praktičar prvenstveno obavlja upite i analitičke postupke kako bi pribavio dostatne i primjerene dokaze kao osnovicu za zaključak o financijskim izvještajima kao cjelini, izražen u skladu sa zahtjevima ovog MSU-a.

8. Ako praktičar postane svjestan postojanja pitanja koje uzrokuje da povjeruje kako financijski izvještaji mogu biti značajno pogrešno prikazani, praktičar oblikuje i obavlja dodatne postupke, kako on smatra nužnim u danim okolnostima, da bi mogao stvoriti zaključak o financijskim izvještajima u skladu s ovim MSU-om.

Nadležnost ovog MSU-a

9. Ovaj MSU sadrži ciljeve praktičara u slijeđenju MSU-a koji stvaraju kontekst u kojem se postavljaju zahtjevi ovog MSU-a i namijenjeni su pomoći praktičaru u razumijevanju što se mora postići u angažmanu uvida.

10. MSU sadrži zahtjeve, izražene korištenjem riječi »morati« koji su oblikovani kako bi omogućili praktičaru da ispuni postavljene ciljeve.

11. Osim toga, ovaj MSU sadrži uvodni dio, definicije i materijal za primjenu i ostale materijale s objašnjenjima, koji osiguravaju kontekst relevantan za ispravno shvaćanje MSU-a.

12. Materijal za primjenu i ostali materijali s objašnjenjima osiguravaju daljnja objašnjenja zahtjeva i upute za njihovo izvršavanje. Iako takve upute samo po sebi ne nameću zahtjeve, one su relevantne za ispravnu primjenu zahtjeva. Materijal za primjenu i ostali materijali s objašnjenjima mogu također osigurati informacijsku podlogu za pitanja obrađena u ovom MSU-u koja pomaže u izvršavanju zahtjeva.

Datum stupanja na snagu

13. Ovaj MSU je na snazi za uvide u financijske izvještaje za razdoblja završena na 31.prosinca 2013. ili nakon tog datuma.

Ciljevi

14. Prema ovom MSU, ciljevi uvida praktičara u financijske izvještaje su:

(a) steći ograničeno uvjerenje, prvenstveno kroz obavljanje upita i analitičkih postupaka, o tom jesu li financijski izvještaji kao cjelina bez značajnog pogrešnog prikazivanja, omogućavajući time da praktičar izrazi zaključak o tom je li nešto skrenulo njegovu pozornost što uzrokuje da vjeruje kako financijski izvještaji nisu sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja; i

(b) izvijestiti o financijskim izvještajima kao cjelini i komunicirati, kako se zahtijeva ovim MSU-om.

15. U svim slučajevima kad se ne može steći ograničeno uvjerenje i zaključak s rezervom u izvješću praktičara nije dovoljan u danim okolnostima, ovaj MSU zahtijeva da se praktičar ili suzdrži od izražavanja zaključka u izvješću izdanom za angažman ili, gdje je primjereno, povuče iz angažmana, ako je povlačenje moguće prema primjenjivom zakonu ili regulativi. (Vidjeti točke A8 – A10, A121 – A122.)

Definicije

16. Pojmovnik iz Priručnika[5](Pojmovnik u vezi s međunarodnim standardima kojeg je izdao IAASB i objavio IFAC u Priručniku s objavama međunarodnih standarda kontrole kvalitete, revidiranja, uvida, ostalih izražavanja uvjerenja i povezanih usluga.) (u daljnjem tekstu – pojmovnik) uključuje pojmove definirane u ovom MSU, kao i opis drugih pojmova korištenih u ovom MSU, kako bi se pomoglo dosljednoj primjeni i dosljednom tumačenju. Na primjer, pojmovi »menadžment« i »oni koji su zaduženi za upravljanje« korišteni su u ovom MSU sa značenjem kako je definirano u pojmovniku. (Vidjeti točke A11 – A12.)

17. Za svrhe ovog MSU, pojmovi koji slijede imaju niže navedena značenja:

(a) Analitički postupci – ocjenjivanja financijskih informacija analiziranjem vjerojatnih odnosa između financijskih i nefinancijskih podataka. Analitički postupci također uključuju takva ispitivanja, koja su nužna, za uočene fluktuacije ili odnose koji nisu u skladu s ostalim relevantnim informacijama ili koji značajno odstupaju od predviđenih iznosa.

(b) Rizik angažmana – rizik da praktičar izrazi neprimjereni zaključak kad su financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani.

(c) Financijski izvještaji opće namjene – financijski izvještaji sastavljeni u skladu s okvirom opće namjene.

(d) Okvir opće namjene – okvir financijskog izvještavanja oblikovan za ispunjavanje uobičajenih informacijskih potreba širokog raspona korisnika. Okvir financijskog izvještavanja može biti okvir fer prezentacije ili okvir sukladnosti.

(e) Upit – sastoji se u traženju informacija od informirane osobe unutar ili izvan subjekta.

(f) Ograničeno uvjerenje – razina stečenog uvjerenja gdje je rizik angažmana snižen na razinu koja je prihvatljiva u okolnostima angažmana, ali gdje je taj rizik veći nego za angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja, kao osnovica za izražavanje zaključka u skladu s ovim MSU-om. Kombinacija vrsta, vremenskog rasporeda i opsega postupaka pribavljanja dokaza je barem tolika da praktičar stekne suvislu razinu uvjerenja. Da bi bila suvisla, razina uvjerenja koju je stekao praktičar je ona za koju je vjerojatno da će povećati povjerenje namjeravanih korisnika u financijske izvještaje. (Vidjeti točku A13.)

(g) Praktičar – profesionalni računovođa u javnoj praksi. Pojam uključuje angažiranog partnera ili druge članove angažiranog tima ili, ukoliko je primjenjivo, društvo. Gdje je u ovom MSU izričita namjera da zahtjev ispuni ili odgovornost snosi angažirani partner, koristi se pojam »angažirani partner« umjesto pojma »praktičar«. »Angažirani partner« i »društvo« su pojmovi koje, gdje je relevantno, treba čitati kao pozive na njihove ekvivalente u javnom sektoru.

(h) Profesionalna prosudba – primjena relevantnog znanja, iskustva i uvježbanosti, u kontekstu koji daju računovodstveni i etički standardi i standardi s izražavanjem uvjerenja, pri stvaranju utemeljenih odluka o pravcima djelovanja koji su primjereni u okolnostima angažmana uvida.

(i) Relevantni etički zahtjevi – zahtjevi etike kojima je podvrgnut angažirani tim kad obavlja angažmane uvida. Ti zahtjevi uobičajeno obuhvaćaju odredbe Međunarodnog kodeksa etike za profesionalne računovođe (uključujući Međunarodne standarde neovisnosti) koji je izdao Odbor za međunarodne standarde etike za računovođe (International Ethics Standard Board for Accountants) (IESBA Kodeks) zajedno s restriktivnijim zahtjevima nacionalne etike.

(j) Financijski izvještaji posebne namjene – financijski izvještaji sastavljeni u skladu s okvirom posebne namjene.

(k) Okvir posebne namjene – okvir financijskog izvještavanja oblikovan da ispuni potrebe za financijskim informacijama posebnih korisnika. Okvir financijskog izvještavanja može biti okvir fer prezentacije ili okvir sukladnosti.

Zahtjevi

Obavljanje angažmana uvida u skladu s ovim MSU-om

18. Praktičar mora steći razumijevanje cjelokupnog teksta ovog MSU-a, uključujući njegove materijale za primjenu i materijale s objašnjenjima, kako bi shvatio njegove ciljeve i ispravno ispunio njegove zahtjeve. (Vidjeti točku A14.)

Ispunjavanje relevantnih zahtjeva

19. Praktičar mora postupiti u skladu sa svakim zahtjevom ovog MSU-a, osim ako zahtjev nije relevantan za angažman uvida. Zahtjev je relevantan za angažman uvida kad postoje okolnosti na koje se odnosi zahtjev.

20. Praktičar ne smije navesti sukladnost s ovim MSU-om u izvješću praktičara ako praktičar nije udovoljio svim zahtjevima ovog MSU-a relevantnim za angažman uvida.

Etički zahtjevi

21. Praktičar mora postupiti u skladu s relevantnim etičkim zahtjevima, uključujući onim koji se odnose na neovisnost. (Vidjeti točke A15 – A16.)

Profesionalni skepticizam i profesionalno prosuđivanje

22. Praktičar mora planirati i obaviti angažman s profesionalnim skepticizmom prihvaćajući da mogu postojati okolnosti koje mogu uzrokovati da su financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani. (Vidjeti točke A17 – A20.)

23. Praktičar mora koristiti profesionalnu prosudbu u obavljanju angažmana uvida. (Vidjeti točke A21 – A25.)

Kontrola kvalitete na razini angažmana

24. Angažirani partner mora imati kompetentnosti za tehnike i vještine izražavanja uvjerenja i kompetentnosti za financijsko izvještavanje, primjerene za okolnosti angažmana. (Vidjeti točku A26.)

25. Angažirani partner mora preuzeti odgovornost za: (Vidjeti točke A27 – A30.)

(a) opću kvalitetu svakog angažmana uvida kojem je dodijeljen taj partner;

(b) usmjeravanje, nadziranje, planiranje i obavljanje angažmana uvida u skladu s profesionalnim standardima i primjenjivim zakonskim i regulativnim zahtjevima; (Vidjeti točku A31.)

(c) primjerenost izvješća praktičara u danim okolnostima; i

(d) sukladnost angažmana s politikama kontrole kvalitete u društvu, uključujući i sljedeće:

(i) uvjerenost angažiranog partnera o tome da su primijenjeni primjereni postupci u vezi s prihvaćanjem i nastavljanjem odnosa s klijentom i angažmana, kao i o tome da su stvoreni odgovarajući zaključci, uključujući razmatranje postoje li informacije koje bi uzrokovale da angažirani partner zaključi kako menadžmentu nedostaje integritet; (Vidjeti točku A32 – A33.)

(ii) uvjerenost angažiranog partnera o tome da angažirani tim u cjelini ima odgovarajuće kompetentnosti i sposobnosti, uključujući tehnike i vještine za izražavanje uvjerenja i stručnost za financijsko izvještavanje, tako da se:

a. angažman uvida obavi u skladu s profesionalnim standardima i primjenjivim zakonskim i regulativnim zahtjevima; i

b. omogući da se izda izvješće koje je primjereno u danim okolnostima; i

(iii) da je angažirani partner preuzeo odgovornost za održavanje odgovarajuće dokumentacije angažmana.

Relevantna razmatranja nakon prihvaćanja angažmana

26. Ako angažirani partner dobije informacije koje bi uzrokovale da društvo ne bi prihvatilo angažman da se prije raspolagalo tom informacijom, angažirani partner mora smjesta priopćiti društvu tu informaciju, tako da društvo i angažirani partner mogu poduzeti nužnu radnju.

Sukladnost s relevantnim etičkim zahtjevima

27. Tijekom angažmana, angažirani partner mora ostati na oprezu, promatranjem i postavljanjem upita prema potrebi, spram dokaza o nepostupanju članova angažiranog tima u skladu s relevantnim etičkim zahtjevima. Ako, pomoću sustava kontrole kvalitete u društvu ili na drugi način, angažirani partner uoči probleme koji ukazuju da članovi angažiranog tima ne postupaju u skladu s relevantnim etičkim zahtjevima, angažirani partner, uz konzultacije s drugima u društvu, mora odrediti primjerene radnje.

Monitoring

28. Učinkovit sustav kontrole kvalitete u društvu uključuje postupak monitoringa oblikovan kako bi osigurao društvu stvaranje razumnog uvjerenja da su njegovi postupci i politike u vezi sa sustavom kontrole kvalitete relevantni, primjereni i da učinkovito djeluju. Angažirani partner mora razmotriti rezultate postupka monitoringa u društvu koji su evidentirani u najsvježijim informacijama koje je društvo stavilo u opticaj i, ako je primjenjivo, ostala društva mreže, kao što mora i razmotriti mogu li nedostaci navedeni u tim informacijama utjecati na angažman uvida.

Prihvaćanje i nastavljanje odnosa s klijentom i angažmana uvida

Čimbenici koji utječu na prihvaćanje i nastavljanje odnosa s klijentom i angažmana uvida

29. Osim ako se zahtijeva zakonom ili regulativom, praktičar ne smije prihvatiti angažman uvida ako: (Vidjeti točke A34 – A35.)

(a) praktičar nije uvjeren:

(i) da je opravdana svrha angažmana; ili (Vidjeti točku A36.)

(ii) da bi angažman uvida bio primjeren u danim okolnostima; (Vidjeti točku A37.)

(b) praktičar ima razloga vjerovati da neće biti ispunjeni relevantni etički zahtjevi, uključujući i neovisnost;

(c) preliminarno praktičarevo razumijevanje okolnosti angažmana ukazuju da vjerojatno neće biti na raspolaganju informacije potrebne za obavljanje angažman uvida ili da će one biti nepouzdane; (Vidjeti točku A38.)

(d) se kod praktičara stvori sumnja u integritet menadžmenta za koji je vjerojatno da utječe na ispravno obavljanje uvida; ili (Vidjeti točku A33.)

(e) menadžment ili oni koji su zaduženi za upravljanje nameću u uvjetima predloženog angažmana uvida takva ograničenja opsega praktičarevog rada da praktičar vjeruje kako će ograničenje imati za posljedicu suzdržavanje od izražavanja zaključka o financijskim izvještajima.

Preduvjeti za prihvaćanje angažmana uvida

30. Prije prihvaćanja angažman uvida, praktičar mora: (Vidjeti točku A39.)

(a) utvrditi je li prihvatljiv okvir financijskog izvještavanja primijenjen u sastavljanju financijskih izvještaja, uključujući, u slučaju financijskih izvještaja posebne namjene, stjecanje razumijevanja svrhe za koju su sastavljeni financijski izvještaji i o namjeravanim korisnicima; i (Vidjeti točke A40 – A46.)

(b) pribaviti suglasnost od menadžmenta da menadžment potvrđuje i shvaća svoje odgovornosti: (Vidjeti točke A47 – A50.)

(i) za sastavljanje financijskih izvještaja u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja, uključujući, gdje je relevantno, i za njihovu fer prezentaciju;

(ii) za one interne kontrole za koje menadžment utvrdi da su nužne kako bi omogućile sastavljanje financijskih izvještaja koji su bez značajnih pogrešnih prikazivanja zbog prijevare ili pogreške; i

(iii) da osigura praktičaru:

a. pristup svim informacijama za koje je menadžment uvjeren da su relevantne za sastavljanje financijskih izvještaja, kao što su evidencije, dokumentacija i druga pitanja;

b. dodatne informacije koje praktičar može zahtijevati od menadžmenta za svrhe uvida; i

c. neograničeni pristup osobama unutar subjekta za koji praktičar utvrdi da je nužan za dobivanje dokaza.

31. Ako praktičaru nije udovoljeno u vezi s bilo kojim pitanjem navedenim prethodno kao preduvjetima za prihvaćanje angažmana uvida, praktičar mora raspraviti pitanje s menadžmentom ili onima koji su zaduženi za upravljanje. Ako se ne mogu obaviti promjene da bi se udovoljilo praktičaru u vezi s tim pitanjima, praktičar ne smije prihvatiti predloženi angažman osim ako se zahtijeva zakonom ili regulativom. Međutim, angažman obavljen u takvim okolnostima nije u skladu s ovim MSU-om. Zato praktičar ne smije uključiti navod u izvješću praktičara da je uvid bio obavljen u skladu s ovim MSU-om.

32. Ako se ustanovi nakon što je angažman bio prihvaćen da praktičaru nije udovoljeno u vezi s bilo kojim od prethodno navedenih preduvjeta, praktičar mora raspraviti pitanje s menadžmentom ili onima koji su zaduženi za upravljanje, i mora utvrditi:

(a) može li pitanje biti riješeno;

(b) je li primjereno nastaviti s angažmanom; i

(c) treba li i, ako treba, kako priopćiti pitanje u izvješću praktičara.

Dodatna razmatranja kad je terminologija izvješća praktičara propisana zakonom ili regulativom

33. Izvješće praktičara izdano za angažman uvida mora se pozivati na ovaj MSU samo ako je izvješće u skladu sa zahtjevima točke 86.

34. U nekim slučajevima, kad je uvid obavljen prema primjenjivom zakonu ili regulativi jurisdikcije, relevantni zakon ili regulativa može propisivati izgled ili terminologiju izvješća praktičara s izgledom ili pojmovima koji su značajno različiti u odnosu na zahtjeve ovog MSU-a. U tim okolnostima, praktičar mora ocijeniti mogu li korisnici pogrešno shvatiti uvjerenje dobiveno uvidom u financijske izvještaje i, ako je to slučaj, može li dodatno objašnjenje u izvješću praktičara smanjiti moguće pogrešno shvaćanje. (Vidjeti točke A51, A148.)

35. Ako praktičar zaključi da dodatno objašnjenje u izvješću praktičara ne može smanjiti moguće pogrešno shvaćanje, praktičar ne smije prihvatiti angažman, osim ako se zakonom ili regulativom zahtijeva da to učini. Uvid obavljen u skladu s takvim zakonom ili regulativom nije u skladu s ovim MSU-om. Sukladno tome praktičar ne smije uključiti navod u izvješću praktičara da je uvid bio obavljen u skladu s ovim MSU-om. (Vidjeti točke A51, A148.)

Dogovaranje uvjeta angažmana

36. Praktičar mora dogovoriti uvjete angažmana s menadžmentom ili onima koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno, prije obavljanja angažmana.

37. Dogovoreni uvjeti angažmana moraju se zabilježiti u pismu o preuzimanju angažmana ili drugom prikladnom obliku pisanog sporazuma i moraju uključiti: (Vidjeti točke A52 – A54, A56.)

(a) namjeravanu uporabu i distribuciju financijskih izvještaja i, gdje je primjenjivo, svako ograničenje uporabe ili distribucije;

(b) naziv primjenjivog okvira financijskog izvještavanja;

(c) cilj i svrhu angažmana uvida;

(d) odgovornosti praktičara;

(e) odgovornosti menadžmenta, uključujući one iz točke 30(b); (Vidjeti točke A47 – A50, A55.)

(f) navod da angažman nije revizija i da praktičar ne smije izraziti mišljenje na osnovi revizije o financijskim izvještajima; i

(g) poziv na očekivani oblik i sadržaj izvješća kojeg treba izdati praktičar i navod da mogu nastati okolnosti u kojima se izvješće može razlikovati od njegovog očekivanog oblika i sadržaja.

Angažmani iz godine u godinu

38. U angažmanu uvida iz godine u godinu, praktičar mora ocijeniti zahtijevaju li okolnosti, uključujući promjene u razmatranjima prihvaćanja angažmana, da se izmijene uvjeti angažmana, kao i to postoji li potreba da se podsjeti menadžment ili one koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno, na postojeće uvjete angažmana. (Vidjeti točku A57.)

Prihvaćanje izmjene uvjeta angažmana uvida

39. Praktičar ne smije prihvatiti izmjene uvjeta angažmana gdje za to nema razumnog opravdanja da to učini. (Vidjeti točke A58 – A60.)

40. Ako se, prije dovršavanja angažmana uvida, zahtijeva od praktičara da izmijeni angažman u neki angažman kojim se ne dobiva uvjerenje, praktičar mora utvrditi postoji li razumno opravdanje da to učini. (Vidjeti točke A61 – A62.)

41. Ako se uvjeti angažmana izmijene tijekom odvijanja angažmana, praktičar i menadžment ili oni koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno, moraju dogovoriti i zabilježiti nove uvjete angažmana u pismu o preuzimanju angažmana ili drugom prikladnom obliku pisanog sporazuma.

Komuniciranje s menadžmentom i onima koji su zaduženi za upravljanje

42. Praktičar mora pravovremeno komunicirati s menadžmentom ili onima koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno, tijekom obavljanja angažman uvida, o svim pitanjima u vezi s angažmanom uvida koja su prema profesionalnoj prosudbi praktičara od dovoljne važnosti da bi se njih skrenula pozornost menadžmenta ili onih koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno. (Vidjeti točke A63 – A69.)

Obavljanje angažmana

Značajnost u uvidu u financijske izvještaje

43. Praktičar mora utvrditi značajnost za financijske izvještaje kao cjelinu i primijeniti tu značajnost u oblikovanju postupaka i u ocjenjivanju rezultata dobivenih tim postupcima. (Vidjeti točke A70 – A73.)

44. Praktičar mora izmijeniti značajnost za financijske izvještaje kao cjelinu u slučaju kad tijekom uvida spozna informacije koje bi imale za posljedicu da bi praktičar početno utvrdio različiti iznos. (Vidjeti točku A74.)

Praktičarevo stjecanje razumijevanja

45. Praktičar mora steći razumijevanje subjekta i njegovog okruženja i primjenjivog okvira financijskog izvještavanja, kako bi identificirao područja u financijskim izvještajima gdje je vjerojatnije da će se pojaviti značajno pogrešno prikazivanje i na taj način osigurava osnovicu za oblikovanje postupaka koji će se baviti tim područjima. (Vidjeti točke A75 – A77.)

46. Praktičarevo razumijevanje mora uključivati sljedeće: (Vidjeti točke A78, A87, A90.)

(a) relevantne industrijske, regulatorne i ostale vanjske čimbenike uključujući primjenjivi okvir financijskog izvještavanja;

(b) vrstu subjekta, uključujući:

(i) njegovo poslovanje;

(ii) njegovo vlasništvo i strukturu upravljanja;

(iii) vrste ulaganja koje je subjekt obavio ili planira obaviti;

(iv) način na koji je subjekt strukturiran i kako se financira; i

(v) subjektove ciljeve i strategije;

(c) subjektove računovodstvene sustave i računovodstvene evidencije; i

(d) subjektov izbor i primjenu računovodstvenih politika.

Postupci oblikovanja i obavljanja

47. U pribavljanju dostatnih i primjerenih dokaza kao osnove za zaključak o financijskim izvještajima kao cjelini, praktičar mora oblikovati i obaviti upite i analitičke postupke kako bi: (Vidjeti točke A79 – A83, A87, A90.)

(a) adresirao sve značajne stavke u financijskim izvještajima, uključujući i objavljivanja; i

(b) se usredotočio na adresiranje područja u financijskim izvještajima gdje su vjerojatna pojavljivanja značajnih pogrešnih prikazivanja.

48. Praktičarevi upiti menadžmentu i drugima unutar subjekta, prema potrebi, moraju uključiti sljedeće: (Vidjeti točke A84 – A88.)

(a) kako menadžment stvara značajne računovodstvene procjene zahtijevane prema primjenjivom okviru financijskog izvještavanja;

(b) kako identificira povezane strane i transakcije s povezanim stranama, uključujući svrhu tih transakcija;

(c) postoje li značajne, neuobičajene ili složene transakcije, događaji ili pitanja koji su utjecali ili mogu utjecati na subjektove financijske izvještaje, uključujući:

(i) značajne promjene u subjektovim poslovnim aktivnostima ili poslovima;

(ii) značajne promjene uvjeta ugovora koji značajnije utječu na subjektove financijske izvještaje, uključujući i uvjeta financijskih i dužničkih ugovora ili sporazuma;

(iii) značajna knjiženja u dnevniku ili druga usklađivanja financijskih izvještaja;

(iv) značajne transakcije nastale ili priznate blizu kraja razdoblja izvještavanja;

(v) status svakog neispravljenog pogrešnog prikazivanja otkrivenog tijekom ranijih angažmana; i

(vi) učinke na subjekt, ili moguće posljedice za subjekt, transakcija ili odnosa s povezanim stranama;

(d) postojanje bilo kakve stvarne, navodne ili sumnje na:

(i) prijevare ili nezakonite radnje koje utječu na subjekt; i

(ii) nesukladnosti s odredbama zakona i regulativa za koje se uobičajeno smatra da imaju izravni učinak na određivanje značajnih iznosa i objava u financijskim izvještajima, kao što su porezni i mirovinski zakoni i regulative;

(e) je li menadžment utvrdio i bavio se s događajima nastalim između datuma financijskih izvještaja i datuma izvješće praktičara koja zahtijevaju prepravljanje financijskih izvještaja ili objavljivanje u financijskim izvještajima;

(f) osnovu za menadžmentovu procjenu sposobnosti subjekta da nastavi s neograničenim vremenom poslovanja; (Vidjeti točku A89.)

(g) postoje li događaji ili uvjeti koji mogu stvoriti dvojbu u sposobnost subjekta da nastavi s neograničenim vremenom poslovanja;

(h) značajne čvrsto preuzete obveze, ugovorne obveze ili moguće obveze koje su utjecale ili mogu utjecati na subjektove financijske izvještaje, uključujući i objavljivanja; i

(i) značajne nemonetarne transakcije ili transakcije koje se ne uzimaju u obzir u razdoblju financijskog izvještavanja koje se razmatra.

49. U oblikovanju analitičkih postupaka, praktičar mora razmotriti jesu li primjereni podaci iz računovodstvenog sustava i računovodstvenih evidencija subjekta za svrhu obavljanja analitičkih postupaka. (Vidjeti točke A90 – A92.)

Postupci za bavljenje s određenim okolnostima

Povezane strane

50. Tijekom uvida, praktičar mora ostati na oprezu spram sporazuma ili informacija koji mogu ukazivati na postojanje odnosa ili transakcija s povezanim stranama koje menadžment nije ranije utvrdio ili ih priopćio praktičaru.

51. Ako praktičar tijekom obavljanja uvida identificira značajne transakcije izvan uobičajenog poslovanja subjekta, praktičar mora postaviti upite menadžmentu o:

(a) sadržaju tih transakcija;

(b) mogućnosti da bi u njih mogle biti uključene povezane strane; i

(c) poslovnoj opravdanosti (ili njezinom nepostojanju) tih transakcija.

Prijevara i nesukladnost sa zakonima i regulativama

52. Ako postoji naznaka da je u subjektu nastala prijevara ili nesukladnost sa zakonima ili regulativama ili se sumnja na prijevaru ili nesukladnost sa zakonima ili regulativama, praktičar mora:

(a) primjereno komunicirati o tom pitanju, osim ako je zabranjeno zakonom ili regulativom, s odgovarajućom razinom višeg menadžmenta ili onima koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno; (Vidjeti točku A93.)

(b) zahtijevati menadžmentovu procjenu učinka ili učinaka, ako ih ima, na financijske izvještaje;

(c) razmotriti učinak na praktičarev zaključak o financijskim izvještajima i na izvješće praktičara, ako ga ima, menadžmentove procjene učinaka identificiranih i sumnjivih prijevara ili nesukladnosti sa zakonima li regulativama priopćene praktičaru; i

(d) utvrditi da li zakon, regulativa ili relevantni etički zahtjevi: (Vidjeti točke A94 – A99.)

(i) zahtijeva da praktičar izvijesti primjereno nadležno tijelo izvan subjekta.

(ii) uspostavljaju odgovornosti prema kojima izvješćivanje primjerenog nadležnog tijelo izvan subjekta može biti primjereno u danim okolnostima.

Neograničenost vremena poslovanja

53. Uvid u financijske izvještaje uključuje razmatranje sposobnosti subjekta da nastavi s vremenski neograničenim poslovanjem. U razmatranju menadžmentove procjene sposobnosti subjekta da nastavi s vremenski neograničenim poslovanjem, praktičar mora obuhvatiti isto razdoblje koje je sagledavao menadžment u stvaranju svoje procjene kako se zahtijeva primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja ili zakonom ili regulativom već prema tome čime se određuje duže razdoblje.

54. Ako, tijekom obavljanja uvida, praktičar postane svjestan postojanja događaja ili uvjeta koji mogu stvoriti dvojbu u sposobnost subjekta da nastavi s vremenski neograničenim poslovanjem, praktičar mora: (Vidjeti točku A99.)

(a) postaviti upite menadžmentu o planovima za buduće aktivnosti koje utječu na sposobnost subjekta da nastavi s neograničenim vremenom poslovanja i o izvedivosti tih planova, kao i također o tom da li menadžment vjeruje da će ishod tih planova poboljšati situaciju u vezi sa sposobnošću subjekta da nastavi s neograničenim vremenom poslovanja;

(b) ocijeniti rezultate tih upita kao bi razmotrio stvaraju li menadžmentovi odgovori dostatnu osnovicu da se:

(i) nastavi s prezentiranjem financijskih izvještaja primjenom osnovice neograničenosti vremena poslovanja, ako primjenjivi okvir financijskog izvještavanja uključuje primjenu pretpostavke subjektovog nastavljanja poslovanja s neograničenošću vremena poslovanja; ili

(ii) zaključi jesu li financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani ili na drugi način dobode u zabludu u vezi sa sposobnošću subjekta da nastavi s neograničenim vremenom poslovanja; i

(c) razmotriti menadžmentove odgovore u kontekstu svih relevantnih informacija koje praktičar spozna kao posljedicu obavljanja uvida.

Korištenje radom kojeg su obavili drugi

55. U obavljanju uvida, može biti nužno da praktičar koristi rad kojeg su obavili drugi praktičari ili rad drugih osoba ili organizacija koji imaju stručnost na drugim područjima različitim od računovodstvenih ili onih s izražavanjem uvjerenja. Ako praktičar koristi rad kojeg je obavio drugi praktičar ili ekspert tijekom obavljanja uvida, praktičar mora poduzeti primjerene radnje kako bi se uvjerio da je obavljeni posao odgovarajući za njegove potrebe. (Vidjeti točku A80.)

Usklađivanje financijskih izvještaja s potkrjepljujućim računovodstvenim evidencijama

56. Praktičar mora pribaviti dokaz da su financijski izvještaji sukladni, ili usklađeni, sa subjektovim potkrepljujućim računovodstvenim evidencijama. (Vidjeti točku A100.)

Dodatni postupci kad praktičar postane svjestan da financijski izvještaji mogu biti značajno pogrešno prikazani

57. Ako praktičar postane svjestan pitanja koje uzrokuje da on vjeruje kako financijski izvještaji mogu biti značajno pogrešno prikazani, praktičar mora oblikovati i obaviti dodatne postupke dostatne da mu omoguće: (Vidjeti točke A101 – A105.)

(a) zaključiti kako nije vjerojatno da je pitanje uzrokovalo da su financijski izvještaji kao cjelina značajno pogrešno prikazani; ili

(b) utvrditi da je pitanje uzrokovalo da su financijski izvještaji kao cjelina značajno pogrešno prikazani.

Naknadni događaji

58. Ako praktičar postane svjestan događaja nastalog između datuma financijskih izvještaja i datuma izvješće praktičara koji zahtijeva prepravljanje financijskih izvještaja ili objavljivanje u njima, praktičar mora zahtijevati od menadžmenta da ispravi to pogrešno prikazivanje.

59. Praktičar nema obvezu obaviti bilo kakve postupke u vezi s financijskim izvještajima poslije datuma izvješća praktičara. Međutim, ako, poslije datuma izvješće praktičara ali prije datuma kad su izdani financijski izvještaji, praktičaru postane poznata činjenica koja može, da mu je bila poznata na datum izvješća praktičara, uzrokovati da izmijeni izvješće, praktičar mora:

(a) raspraviti pitanje s menadžmentom ili onima koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno;

(b) utvrditi trebaju li se financijski izvještaji izmijeniti; i

(c) ako je to slučaj, postaviti upite kako menadžment namjerava to pitanje riješiti u financijskim izvještajima.

60. Ako menadžment ne izmijeni financijske izvještaje u okolnostima u kojima praktičar vjeruje da su potrebne izmjene, i izvješće praktičara je već bilo uručeno subjektu, praktičar mora upozoriti menadžment i one koji su zaduženi za upravljanje da ne izdaju financijske izvještaje trećim stranama prije nego što se obave nužne izmjene. Ako su financijski izvještaji unatoč tom kasnije izdani bez nužnih izmjena, praktičar mora poduzeti primjerene radnje kako bi pokušao spriječiti oslanjanje na izvješća praktičara.

Pisane izjave

61. Praktičar mora zahtijevati od menadžmenta da mu osigura pisanu izjavu da je menadžment ispunio svoje odgovornosti opisane u dogovorenim uvjetima angažmana. Pisana izjava mora uključiti da: (Vidjeti točke A106 – A108.)

(a) je menadžment ispunio svoju odgovornost za sastavljanje financijskih izvještaja u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja, uključujući gdje je relevantno i za njihovu fer prezentaciju, i dao praktičaru sve relevantne informacije i pristup informacijama kako je dogovoreno u uvjetima angažmana; i

(b) su sve transakcije bile evidentirane i odrazile su se u financijskim izvještajima.

Ako zakon ili regulativa zahtijeva od menadžmenta davanje javnih pisanih izjava o svojim odgovornostima i praktičar utvrdi da takve izjave sadrže sve ili neke od dijelova zahtijevanih u prethodnim točkama (a) i (b), relevantna pitanja obuhvaćena takvim izjavama ne trebaju se uključiti u pisanu izjavu.

62. Praktičar mora također zahtijevati menadžmentove pisane izjave o tome da je menadžment priopćio praktičaru: (Vidjeti točku A107.)

(a) nazive subjektovih povezanih strana i sve odnose i transakcije s njima za koje menadžment zna;

(b) značajne činjenice poznate menadžmentu u vezi sa svakom prijevarom, ili sumnjom na prijevaru, koje mogu imati utjecaj na subjekt;

(c) poznate stvarne ili moguće nesukladnosti sa zakonima i regulativama za koje učinci nesukladnosti utječu na subjektove financijske izvještaje;

(d) sve informacije relevantne za korištenje, u financijskim izvještajima, pretpostavke neograničenost vremena poslovanja;

(e) da su bila obavljena usklađivanja ili objavljivanja za sve događaje nastale nakon datuma financijskih izvještaja a za koje primjenjivi okvir financijskog izvještavanja zahtijeva usklađivanje ili objavljivanje;

(f) značajne preuzete obveze, ugovorne obveze ili moguće obveze koje su utjecale ili mogu utjecati na subjektove financijske izvještaje, uključujući i na objavljivanja; i

(g) značajne nemonetarne transakcije ili transakcije bez naknade poduzete od strane subjekta, u razmatranom razdoblju financijskog izvještavanja.

63. Ako menadžment ne da jednu ili više zahtijevanih pisanih izjava, praktičar mora: (Vidjeti točku A106.)

(a) raspraviti pitanje s menadžmentom i onima koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno;

(b) ponovno ocijeniti integritet menadžmenta i ocijeniti učinak koji ocjena može imati na pouzdanost izjava (usmenih ili pisanih) i dokaze u cjelini; i

(c) poduzeti primjerene radnje, uključujući utvrđivanje mogućeg učinka na zaključak u izvješću praktičara u skladu s ovim MSU-om.

64. Praktičar mora se suzdržati od zaključka o financijskim izvještajima ili se povući iz angažmana ako je povlačenje moguće prema primjenjivom zakonu ili regulativi, već prema tom što je primjereno, ako:

(a) praktičar zaključi da postoji dovoljno dvojbi o integritetu menadžmenta tako da nisu pouzdane pisane izjave; ili

(b) menadžment ne da zahtijevane izjave koje zahtijeva točka 61.

Datum i razdoblje ili razdoblja obuhvaćena pisanom izjavom

65. Datum pisane izjave mora biti što je bliže izvedivo, ali ne i nakon, datuma izvješća praktičara. Pisane izjave moraju biti za sve financijske izvještaje i sva razdoblja ili razdoblje na koje se poziva u izvješću praktičara.

Ocjenjivanje dokaza dobivenih obavljenim postupcima

66. Praktičar mora ocijeniti jesu li obavljenim postupcima dobiveni dostatni i primjereni dokazi, i ako nisu, praktičar mora obaviti druge postupke za koje prosudi da su nužni u danim okolnostima kako bi mogao formirati zaključak o financijskim izvještajima. (Vidjeti točku A109.)

67. Ako praktičar nije u mogućnosti pribaviti dostatne i primjerene dokaze da bi formirao zaključak, praktičar mora raspraviti s menadžmentom i s onima koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno, učinke koje takva ograničenja imaju na opseg uvida. (Vidjeti točke A110 – A111.)

Ocjenjivanje učinka na izvješće praktičara

68. Praktičar mora ocijeniti dokaze dobivene obavljenim postupcima kako bi utvrdio učinak on izvješće praktičara. (Vidjeti točku A109.)

Stvaranje zaključka praktičara o financijskim izvještajima

Razmatranje primjenjivog okvira financijskog izvještavanja u vezi s financijskim izvještajima

69. U formiranju zaključka o financijskim izvještajima, praktičar mora:

(a) ocijeniti upućuju li financijski izvještaji na primjeren način na, ili opisuju, primjenjivi okvir financijskog izvještavanja; (Vidjeti točke A112 – A113.)

(b) razmotriti, u kontekstu zahtjeva primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i rezultata obavljenih postupaka:

(i) je li primjerena terminologija korištena u financijskim izvještajima, uključujući i naziv svakog financijskog izvještaja;

(ii) objavljuju li financijski izvještaji primjereno odabrane i primijenjene značajne računovodstvene politike;

(iii) jesu li odabrane i primijenjene značajne računovodstvene politike u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja i jesu li primjerene;

(iv) čine li se razumnim računovodstvene procjene koje je napravio menadžment;

(v) čini li se da su relevantne, pouzdane, usporedive i shvatljive informacije prezentirane u financijskim izvještajima; i

(vi) osiguravaju li financijski izvještaji odgovarajuća objavljivanja kako bi omogućila namjeravanim korisnicima shvatiti učinke značajnih transakcija i događaja na informacije sadržane u financijskim izvještajima. (Vidjeti točke A114 – A116.)

70. Praktičar mora razmotriti utjecaj:

(a) neispravljenih pogrešnih prikazivanja utvrđenih tijekom uvida, i u uvidima u subjektove financijske izvještaje u ranijim godinama, na financijske izvještaje kao cjelinu; i

(b) kvalitativnih aspekata subjektovih računovodstvenih praksi, uključujući i pokazatelje moguće pristranosti u menadžmentovim prosudbama. (Vidjeti točke A117 – A118.)

71. Ako su financijski izvještaji sastavljeni korištenjem okvira fer prezentacije, praktičarevo razmatranje mora također uključiti: (Vidjeti točku A115.)

(a) cjelokupnu prezentaciju, strukturu i sadržaj financijskih izvještaja u skladu s primjenjivim okvirom; i

(b) pitanje čini li se da financijski izvještaji, uključujući i povezane bilješke uz financijske izvještaje, odražavaju predmetne transakcije i događaje na način kojim se postiže fer prezentacija ili istinit i fer prikaz, već prema tom što je primjereno, u kontekstu financijskih izvještaja kao cjeline.

Forma zaključka

72. Praktičarev zaključak o financijskim izvještajima, neovisno je li nemodificiran ili modificiran, mora biti izražen u odgovarajućem obliku u kontekstu okvira financijskog izvještavanja primijenjenog u financijskim izvještajima.

Nemodificiran zaključak

73. Praktičar mora izraziti nemodificiran zaključak u izvješću praktičara o financijskim izvještajima kao cjelini kad je praktičar stekao ograničeno uvjerenje da bi mogao zaključiti kako ništa nije pobudilo njegovu pozornost što bi uzrokovalo da povjeruje kako financijski izvještaji nisu sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja.

74. Kad praktičar izražava nemodificiran zaključak, praktičar mora, osim ako se zakonom ili regulativom zahtijeva drugačije, koristiti jednu od sljedećih fraza, već prema tom što je primjereno: (Vidjeti točke A119 – A120.)

(a) »Temeljem našeg uvida, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama (ili ne daju istinit i fer prikaz), … u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja«, (za financijske izvještaje sastavljene korištenjem okvira fer prezentacije); ili

(b) »Temeljem našeg uvida, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji nisu sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja«, (za financijske izvještaje sastavljene korištenjem okvira sukladnosti).

Modificiran zaključak

75. Praktičar mora izraziti modificiran zaključak u izvješću praktičara o financijskim izvještajima kao cjelinu kad:

(a) praktičar utvrdi, temeljeno na obavljenim postupcima i pribavljenim dokazima, da su financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani; ili

(b) praktičar nije u mogućnosti pribaviti dostatne i primjerene dokaze u vezi s jednom ili više stavki u financijskim izvještajima koje su značajne u odnosu na financijske izvještaje kao cjelinu.

76. Kad praktičar modificira zaključak izražen o financijskim izvještajima, praktičar mora:

(a) koristiti naslov »Zaključak s rezervom«, »Negativni zaključak« ili »Suzdržanost od zaključka«, već prema tom što je primjereno, za odjeljak zaključka u izvješću praktičara; i

(b) osigurati da opis pitanja koji uzrokuje modifikaciju bude, pod odgovarajućim podnaslovom (na primjer, »Osnova za zaključak s rezervom«, »Osnova za negativni zaključak« ili »Osnova za suzdržanost od zaključka«, već prema tom što je primjereno), u odvojenom odjeljku u izvješću praktičara neposredno prije odjeljka zaključka (u nastavku – odjeljak s osnovom za zaključak).

Financijski izvještaji su značajno pogrešno prikazani

77. Ako praktičar utvrditi da su financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani, praktičar mora izraziti:

(a) zaključak s rezervom, kad praktičar zaključi da su učinci pitanja koji uzrokuju modifikaciju, značajni ali ne i prožimajući za financijske izvještaje; ili

(b) negativni zaključak, kad su učinci pitanja koji uzrokuju modifikaciju i značajni i prožimajući za financijske izvještaje.

78. Kad praktičar izrazi zaključak s rezervom o financijskim izvještajima zbog značajnog pogrešnog prikazivanja, praktičar mora, osim se ako se zakonom ili regulativom zahtijeva drugačije, koristiti jednu od sljedećih fraza, već prema tom što je primjereno:

(a) »Temeljem našeg uvida, osim za učinke pitanja opisane u odjeljku s osnovom za zaključak s rezervom, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama (ili ne daju istinit i fer prikaz), … u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja«, (za financijske izvještaje sastavljene korištenjem okvira fer prezentacije); ili

(b) »Temeljem našeg uvida, osim za učinke pitanja opisane u odjeljku s osnovom za zaključak s rezervom, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji nisu sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja«. (za financijske izvještaje sastavljene korištenjem okvira sukladnosti).

79. Kad praktičar izrazi negativni zaključak o financijskim izvještajima, praktičar mora, osim se ako se zakonom ili regulativom zahtijeva drugačije, koristiti jednu od sljedećih fraza, već prema tom što je primjereno:

(a) »Temeljem našeg uvida, zbog važnosti pitanja opisanog, odnosno opisanih, u odjeljku s osnovom za negativni zaključak, financijski izvještaji nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama (ili ne daju istinit i fer prikaz), … u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja«, (za financijske izvještaje sastavljene korištenjem okvira fer prezentacije); ili

(b) »Temeljem našeg uvida, zbog važnosti pitanja opisanog, odnosno opisanih, u odjeljku s osnovom za negativni zaključak, financijski izvještaji nisu sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja«. (za financijske izvještaje sastavljene korištenjem okvira sukladnosti).

80. U odjeljak s osnovom za zaključak, u vezi sa značajnim pogrešnim prikazivanjima koja uzrokuju ili zaključak s rezervom ili negativni zaključak, praktičar mora:

(a) opisati i kvantificirati financijske učinke pogrešnog prikaza ako se značajno pogrešno prikazivanje odnosi na određene iznose u financijskim izvještajima (uključujući i u kvantitativnim objavama), osim ako to nije izvedivo, u kom slučaju mora praktičar to i navesti;

(b) objasniti kako je objava pogrešno prikazana ako se značajno pogrešno prikazivanje odnosi na tekstualne objave; ili

(c) opisati sadržaj ispuštenih informacija ako se značajno pogrešno prikazivanje odnosi na neobjavljivanje informacija za koje se zahtijeva da su objavljene. Osim ako je zabranjeno zakonom ili regulativom, praktičar mora uključiti ispuštene objave gdje je to izvedivo.

Nemogućnost pribavljanja dostatnih i primjerenih dokaza

81. Ako praktičar nije u mogućnosti formirati zaključak o financijskim izvještajima zbog toga što ne može pribaviti dostatne i primjerene dokaze, praktičar mora:

(a) izraziti zaključak s rezervom ako praktičar zaključi da mogući učinci neotkrivenih pogrešnih prikazivanja na financijske izvještaje, ako ih ima, mogu biti značajni ali ne i prožimaju; ili

(b) suzdržati se od zaključka ako praktičar zaključi da mogući učinci neotkrivenih pogrešnih prikazivanja na financijske izvještaje, ako ih ima, mogu biti i značajni i prožimajući.

82. Praktičar se mora povući iz angažmana ako su ispunjeni sljedeći uvjeti: (Vidjeti točke A121 – A123.)

(a) zbog menadžmentovog stvaranja ograničenja opsega uvida nakon što je praktičar prihvatio angažman, praktičar nije u mogućnosti pribaviti dostatne i primjerene dokaze kako bi formirao zaključak o financijskim izvještajima;

(b) praktičar je utvrdio da su značajni i prožimajući mogući učinci neotkrivenih pogrešnih prikazivanja na financijske izvještaje; i

(c) povlačenje je moguće prema primjenjivom zakonu ili regulativi.

83. Kad praktičar izrazi zaključak s rezervom o financijskim izvještajima zbog to što ne može pribaviti dostatne i primjerene dokaze, praktičar mora, osim se ako se zakonom ili regulativom zahtijeva drugačije, koristiti jednu od sljedećih fraza, već prema tom što je primjereno:

(a) »Temeljem našeg uvida, osim za moguće učinke pitanja opisane u odjeljku s osnovom za zaključak s rezervom, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama (ili ne daju istinit i fer prikaz), … u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja«, (za financijske izvještaje sastavljene korištenjem okvira fer prezentacije); ili

(b) »Temeljem našeg uvida, osim za moguće učinke pitanja opisane u odjeljku s osnovom za zaključak s rezervom, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji nisu sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja,« (za financijske izvještaje sastavljene korištenjem okvira sukladnosti).

84. Kad se suzdržava od zaključka o financijskim izvještajima praktičar mora navesti u odjeljku zaključka da:

(a) zbog važnosti pitanja opisanog, odnosno opisanih, u odjeljku s osnovom za suzdržanost od zaključka, praktičar nije u mogućnosti pribavi dostatne i primjerene dokaze da bi formirao zaključak o financijskim izvještajima; i

(b) u skladu s tim praktičar ne izražava zaključak o financijskim izvještajima.

85. U odjeljak s osnovom za zaključak, u vezi sa zaključkom s rezervom zbog nemogućnosti pribavljanja dostatnih i primjerenih dokaza ili kad se praktičar suzdržava od zaključka, praktičar mora uključiti razlog ili razloge nemogućnosti pribavljanja dostatnih i primjerenih dokaza.

Izvješće praktičara

86. Izvješće praktičara za angažman uvida mora biti u pisanom obliku i mora sadržavati sljedeće sastavne dijelove: (Vidjeti točke A124 – A127, A148, A150.)

(a) naslov u kojem je jasno navedeno da je to izvješće neovisnog praktičara za angažman uvida;

(b) naslovnika ili naslovnike, već kao zahtijevaju okolnosti angažmana;

(c) uvodni odjeljak koji sadrži:

(i) naziv financijskih izvještaja podvrgnutih uvidu, uključujući i naslov svakog izvješća sadržanog u kompletu financijskih izvještaja te datume i razdoblja obuhvaćena svakim financijskim izvještajem;

(ii) poziv na sažetak značajnih računovodstvenih politika i druge informacije za pojašnjenja; i

(iii) iskaz da je bio obavljen uvid u financijske izvještaje;

(d) opis odgovornosti menadžmenta za sastavljanje financijskih izvještaja, uključujući i objašnjenje da je menadžment odgovoran za: (Vidjeti točke A128 – A131.)

(i) njihovo sastavljanje u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja uključujući, gdje je relevantno, i za njihovu fer prezentaciju;

(ii) onakve interne kontrole kakve menadžment odredi da su nužne za omogućavanje sastavljanja financijskih izvještaja koji su bez značajnog pogrešnog prikazivanja uslijed prijevare ili pogreške;

(e) ako financijski izvještaji su financijski izvještaji posebne namjene:

(i) opis svrhe za koju su sastavljeni financijski izvještaji i, ako je nužno, namjeravanih korisnika ili poziv na bilješku u financijskim izvještajima posebne namjene koja sadrži te informacije; i

(ii) ako menadžment ima mogućnost izbora okvira financijskog izvještavanja pri sastavljanju takvih financijskih izvještaja, poziv, unutar objašnjenja menadžmentove odgovornosti za financijske izvještaje, na njegovu odgovornost za određivanje da je taj primjenjivi okvir financijskog izvještavanja prihvatljiv u danim okolnostima;

(f) opis praktičareve odgovornosti da izrazi zaključak o financijskim izvještajima, uključujući poziv na ovaj MSU i, gdje je relevantno, na primjenjiv zakon ili regulativu; (Vidjeti točke A132 – 133, A149.)

(g) opis uvida u financijske izvještaje i njegovih ograničenja i sljedeće navode: (Vidjeti točku A134.)

(i) angažman uvida prema ovom MSU je angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja;

(ii) praktičar obavlja postupke, koji se prvenstveno sastoje od postavljanja upita menadžmentu i drugima unutar subjekta, već prema tom što je primjereno, i primjenjivanja analitičkih postupaka, kao i ocjenjuje pribavljene dokaze; i

(iii) postupci obavljeni u uvidu su značajno manji od onih koji se obavljaju u reviziji vođenoj u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima i, prema tome, praktičar ne izražava mišljenje na osnovi revizije o financijskim izvještajima;

(h) odjeljak ispod naslova »zaključak« koji sadrži:

(i) praktičarev zaključak o financijskim izvještajima kao cjelini u skladu s točkama 72 – 85, već prema tom što je primjereno; i

(ii) poziv na primjenjivi okvir financijskog izvještavanja korišten pri sastavljanju financijskih izvještaja, uključujući i navođenje države porijekla okvira financijskog izvještavanja koji nisu Međunarodni standardi financijskog izvještavanja ili Međunarodni standardi financijskog izvještavanja za male i srednje subjekte, koje je izdao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde ili Međunarodni računovodstveni standardi javnog sektora, koje je izdao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde javnog sektora; (Vidjeti točke A135 – A136.)

(i) kad je modificiran praktičarev zaključak o financijskim izvještajima:

(i) odjeljak ispod odgovarajućeg naslova koji sadrži praktičarev modificirani zaključak u skladu s točkama 72 i 75 – 85, već prema tom što je primjereno; i

(ii) odjeljak, ispod odgovarajućeg naslova, koji sadrži opis jednog ili više pitanja koji uzrokuju modifikaciju; (Vidjeti točku A137.)

(j) upućivanje na praktičarevu obvezu prema ovom MSU da postupa u skladu s relevantnim etičkim zahtjevima;

(k) datum izvješća praktičara; (Vidjeti točke A144 – A147.)

(l) praktičarev potpis; i (Vidjeti točku A138.)

(m) lokaciju u jurisdikciji u kojoj praktičar posluje.

Odjeljci za isticanje pitanja i odjeljci za ostala pitanja u izvješću praktičara

Odjeljci za isticanje pitanja

87. Praktičar može smatrati nužnim usmjeriti pozornost korisnika na pitanje prezentirano ili objavljeno u financijskim izvještajima koje je, po praktičarevoj prosudbi, od takve važnosti da je ključno za korisnikovo razumijevanje financijskih izvještaja. U takvim slučajevima, praktičar mora u svoje izvješće uključiti odjeljak za isticanje pitanja uz uvjet da je pribavio dostatne i primjerene dokaze kako nije vjerojatno da je to pitanje značajno pogrešno prikazano u financijskim izvještajima. Takav odjeljak mora se odnositi samo na informacije prezentirane ili objavljene u financijskim izvještajima.

88. Izvješće praktičara o financijskim izvještajima posebne namjene će sadržati odjeljak za isticanje pitanja kojim se upozoravaju korisnici izvješća praktičara da su financijski izvještaji sastavljeni u skladu s okvirom posebne namjene i da, kao posljedica toga, financijski izvještaji ne moraju biti prikladni za drugu svrhu. (Vidjeti točku A139 – A140.)

89. Praktičar mora, pod naslovom »Isticanje pitanja« ili drugim primjerenim naslovom, uključiti odjeljak za isticanje pitanja neposredno nakon odjeljka koji sadrži praktičarev zaključak o financijskim izvještajima.

Odjeljci za ostala pitanja

90. Ako praktičar smatra nužnim priopćiti pitanje različito od onog koje je prezentirano ili objavljeno u financijskim izvještajima, a koje je, po prosudbi praktičara, relevantno za korisnikovo shvaćanje uvida, odgovornosti praktičara ili izvješća praktičara i takvo priopćavanje nije zabranjeno zakonom ili regulativom, praktičar mora to učiniti u odjeljku izvješća s naslovom »Ostala pitanja« ili drugim primjerenim naslovom.

Druge odgovornosti za izvješćivanje

91. Može se od praktičara zahtijevati da se u izvješću praktičara o financijskim izvještajima bavi s drugim odgovornostima za izvješćivanje koje su povrh odgovornosti praktičara da prema ovom MSU izvijesti o financijskim izvještajima. U takvim situacijama, te druge odgovornosti izvješćivanja bit će navedene u odvojenom dijelu izvješća praktičara s naslovom »Izvješće o drugim zakonskim i regulativnim zahtjevima« ili drugačije primjereno sadržaju tog dijela revizorova izvješća i slijedit će nakon dijela izvješća praktičara s naslovom »Izvješće o financijskim izvještajima«. (Vidjeti točke A141 – A143.)

Datum izvješća praktičara

92. Praktičar mora datirati izvješće ne prije datuma na koji je praktičar pribavio dostatne i primjerene dokaze kao osnovicu za svoj zaključak o financijskim izvještajima, uključujući i kad se uvjerio da su: (Vidjeti točke A44 – A147.)

(a) sastavljeni svi izvještaji koje sadrže financijski izvještaji prema primjenjivom okviru financijskog izvještavanja, uključujući i povezane bilješke, gdje je primjenjivo; i

(b) oni koji imaju ovlast potvrdili su da su preuzeli odgovornost za te financijske izvještaje.

Dokumentacija

93. Sastavljanje dokumentacije za uvid osigurava dokaz da je uvid bio obavljen u skladu s ovim MSU-om i gdje je relevantno zakonskim i regulativnim zahtjevima, kao i dostatni i primjereni zapis osnove za izvješće praktičara. Praktičar mora pravodobno dokumentirati sljedeće aspekte angažmana, dostatne da nekom iskusnom revizoru, koji prethodno nije povezan s uvidom, omogući razumjeti: (Vidjeti točku A151.)

(a) vrste, vremenski raspored i opseg revizijskih postupaka obavljenih kako bi se postupilo u skladu s ovim MSU-om i primjenjivim zakonskim i regulativnim zahtjevima;

(b) rezultate pribavljene iz postupaka i praktičareve zaključke stvorene na osnovi tih rezultata; i

(c) značajna pitanja koja su iskrsnula tijekom angažmana, praktičareve zaključke stvorene o njima i važne profesionalne prosudbe obavljene u stvaranju tih zaključaka.

94. U dokumentiranju vrsta, vremenskog rasporeda i opsega obavljenih postupaka kako se zahtijeva ovim MSU-om, praktičar mora evidentirati:

(a) tko je obavio posao i datum kad je takav posao dovršen; i

(b) tko je pregledao obavljeni posao za svrhu kontrole kvalitete za angažman i datum i opseg takvog pregleda.

95. Praktičar mora također dokumentirati rasprave s menadžmentom, onima koji su zaduženi za upravljanje i drugima, relevantne za obavljanje uvida značajnih pitanja iskrsnulih tijekom angažmana, uključujući i sadržaj tih pitanja.

96. Ako, tijekom angažmana, praktičar otkrije informaciju koja je nedosljedna u odnosu na praktičareve nalaze u vezi sa značajnim pitanjima koja utječu na financijske izvještaje, praktičar mora dokumentirati kako je adresirao tu nedosljednost.

* * *

MATERIJAL ZA PRIMJENU I OSTALI MATERIJALI S OBJAŠNJENJIMA

Područje koje uređuje ovaj MSU (Vidjeti točke 1 – 2)

A1. U obavljanju uvida u financijske izvještaje, od praktičara se može zahtijevati da postupi u skladu sa zakonskim ili regulativnim zahtjevima, koji se mogu razlikovati od zahtjeva uspostavljenih u ovom MSU. Iako praktičar može ustanoviti da su neki aspekti ovog MSU-a od pomoći u takvim okolnostima, odgovornost je praktičara da osigura postupanje u skladu sa svim relevantnim zakonskim, regulativnim i profesionalnim obvezama.

Uvid u financijske informacije komponenti u kontekstu revizije financijskih izvještaja grupe subjekata

A2. Angažmane uvida u skladu s ovim MSU-om može zahtijevati revizor financijskih izvještaja grupe subjekata od subjekata koji su komponente[6](MRevS 600, Posebna razmatranja – revizije financijskih izvještaja grupe (uključujući rad revizora komponente), točka A52.). Takav angažman uvida obavljen u skladu s ovim MSU-om može biti popraćen zahtjevom od revizora grupe da se obave dodatni poslovi ili postupci kako je potrebno u okolnostima angažmana revizije grupe.

Odnos s MSKK-om 1 (Vidjeti točku 4)

A3. MSKK 1 uređuje odgovornosti društva za uspostavu i održavanje njegovog sustava kontrole za angažmane s izražavanjem uvjerenja, uključujući i angažmane uvida. Te odgovornosti su usmjerene na uspostavu:

• sustava kontrola kvalitete u društvu; i

• povezanih politika društva oblikovanih za postizanja cilja sustava kontrola kvalitete i postupaka društva za uvođenje i monitoring sukladnosti s tim politikama, uključujući i politikama i postupcima koji adresiraju svaki od sljedećih elemenata:

o     dgovornost vodstva za kvalitetu unutar društva;

o relevantni etički zahtjevi;

o prihvaćanje i nastavljanje odnosa s klijentom i posebnih angažmana;

o ljudski resursi;

o obavljanje angažmana;

o monitoring.

A4. Prema MSKK-u 1, društvo ima obvezu uspostaviti i održavati sustav kontrole kvalitete koji će mu pružiti razumno uvjerenje da:

(a) društvo i njegovo osoblje postupaju u skladu s profesionalnim standardima i primjenjivim zakonskim i regulativnim zahtjevima; i

(b) da su izvješća, koja izdaje društvo ili angažirani partneri, primjerena u danim okolnostima[7](MSKK 1, točka 11.).

A5. Nacionalni zahtjevi koji se bave s odgovornostima društva za uspostavljanje i održavanje njegovog sustava kontrole su zahtjevni barem koliko je i MSKK 1 kad adresiraju sve elemente navedene u točki A3 i nameću obveze društvu da postigne ciljeve zahtjeva navedenih u MSKK 1.

Angažman uvida u povijesne financijske izvještaje (Vidjeti točke 5 – 8, 14)

A6. Uvidi u financijske izvještaje mogu se obaviti za široki raspon subjekata koji se razlikuju po vrstama ili veličini ili razini složenosti njihovog financijskog izvještavanja. U nekim zakonodavstvima, uvid u financijske izvještaje određenih vrsta subjekata može također biti podložan lokalnim zakonima ili regulativama i povezanim zahtjevima izvještavanja.

A7. Uvidi se mogu obavljati u različitim okolnostima. Na primjer, oni se mogu zahtijevati za subjekte koji su oslobođeni od zahtjeva propisanih u zakonu ili regulativi za zakonske revizije. Uvid se može također zahtijevati na dobrovoljnoj osnovi, kao što je u vezi s financijskim izvještavanje za angažmane po uvjetima slobodnog ugovaranja ili potkrjepljivanje sporazuma o financiranju.

Ciljevi (Vidjeti točku 15)

A8. Ovaj MSU zahtijeva da se praktičar suzdrži od zaključka o financijskim izvještajima ako:

(a) praktičar izdaje izvješće ili se zahtijeva da izda izvješće za angažman; i

(b) praktičar nije u mogućnosti formirati zaključak o financijskim izvještajima zbog nemogućnosti da pribavi dostatne i primjerene dokaze i praktičar zaključi da bi mogući učinci neotkrivenih pogrešnih prikazivanja u financijskim izvještajima, ako ih ima, bili i značajni i prožimajući.

A9. Situacije kad nije moguće pribaviti dostatne i primjerene dokaze u angažmanu uvida (poznate kao ograničenje opsega) mogu nastati zbog:

(a) okolnosti izvan kontrole subjekta;

(b) okolnosti u vezi s vrstom ili vremenskim rasporedom praktičarevog rada; ili

(c) ograničenja koja su nametnuli menadžment ili oni koji su zaduženi za upravljanje subjektom.

A10. Ovaj MSU sadrži zahtjeve i upute praktičaru kad se suoči s ograničenjem opsega, ili prije prihvaćanja angažmana uvida ili tijekom angažmana.

Definicije (Vidjeti točku 16)

Korištenje pojmova »menadžment« i »oni koji su zaduženi za upravljanje«

A11. Pripadajuće odgovornosti menadžmenta i onih koji su zaduženi za upravljanje će se razlikovati od zakonodavstva do zakonodavstva i između subjekata različitih vrsta. Te razlike će utjecat na način kako praktičar primjenjuje zahtjeve ovog MSU-a u vezi s menadžmentom ili onima koji su zaduženi za upravljanje. U skladu s tim, izričaj »menadžmentom i, gdje je primjereno, oni koji su zaduženi za upravljanje« korišten na različitim mjestima unutar ovog MSU-a ima namjeru upozoriti praktičara na činjenicu da različita okruženja subjekata mogu imati različite menadžerske i upravljačke strukture i sporazume.

A12. Različite odgovornosti u vezi sa sastavljanjem financijskih informacija i eksternim financijskim izvještavanjem će snositi ili menadžment ili oni koji su zaduženi za upravljanje u skladu s čimbenicima kao što su:

• resursi i struktura subjekta; i

• pripadajuće uloge menadžmenta i onih koji su zaduženi za upravljanje unutar subjekta su navedene u relevantnom zakonu ili regulativi ili, ako subjekt nije podložan takvom zakonu ili regulativi, u nekom službenom sporazumu o upravljanju ili odgovornosti kojeg zaključi subjekt. (Na primjer, kako je zapisano u ugovorima, konstitucionalnim ili drugim vrstama osnivačkih dokumenata subjekta).

• Na primjer, u malim subjektima često ne postoji razdvajanje menadžerskih i upravljačkih uloga. U većim subjektima, menadžment je često odgovoran za provedbu poslovanja ili aktivnosti subjekta i izvještavanje o tom, dok oni koji su zaduženi za upravljanje nadziru menadžment. U nekim zakonodavstvima, odgovornost za sastavljanje financijskih izvještaja subjekta je zakonska odgovornost onih koji su zaduženi za upravljanje, a u nekim zakonodavstvima je to menadžmentova odgovornost.

Ograničeno uvjerenje – korištenje pojma – dostatni i primjereni dokazi (Vidjeti točku 17(f.))

A13. Kako bi se potkrijepio praktičarev zaključak potrebni su dostatni i primjereni dokazi da bi se stvorilo ograničeno uvjerenje. Dokazi su kumulativne prirode i prvenstveno se dobivaju postupcima obavljenim tijekom odvijanja uvida.

Obavljanje angažmana uvida u skladu s ovim MSU-om (Vidjeti točku 18)

A14. Ovaj MSU ne nadilazi zakone i regulativu koji uređuju uvid u financijskih izvještaja. U slučaju da se ti zakoni i regulative razlikuju od zahtjeva ovog MSU-a, uvid obavljen samo u skladu sa zakonima i regulativama neće automatski biti u skladu s ovim MSU-om.

Etički zahtjevi (Vidjeti točku 21)

A15. Dio A IESBA Kodeksa uspostavlja temeljna načela profesionalne etike u skladu s kojima se treba postupati i osigurava konceptualni okvir za primjenu tih načela. Temeljna načela su:

(a) integritet;

(b) objektivnost;

(c) profesionalna kompetentnost i dužna pažnja;

(d) povjerljivost; i

(e) profesionalno ponašanje.

Temeljna etička načela uspostavljaju standard ponašanja koji se očekuje od profesionalnog računovođe.

IESBA Kodeks sadrži konceptualni okvir koji uspostavlja pristup koji profesionalni računovođa mora primjenjivati pri identificiranju, ocjenjivanju i adresiranju prijetnji sukladnosti s temeljnim načelima. U slučaju revizije, uvida i drugih angažmana s izražavanjem uvjerenja, IESBA Kodeks navodi Međunarodne standarde neovisnosti koji su uspostavljeni primjenom konceptualnog okvira na prijetnje neovisnosti u odnosu na te angažmane.

A16. U slučaju angažmana uvida u financijske izvještaje, IESBA Kodeks zahtijeva da praktičar bude neovisan od subjekta kojem se obavlja uvid u financijske izvještaje. IESBA Kodeks opisuje neovisnost kao onu koja obuhvaća neovisnost u svijesti i neovisnost u pojavi. Praktičareva neovisnost zaštićuje njegovu mogućnost da formira zaključak a da na njega ne djeluju utjecaji koji inače mogu kompromitirati taj zaključak. Neovisnost povećava praktičarevu mogućnost da djeluje s integritetom, bude objektivan i održava profesionalni skepticizam.

Profesionalni skepticizam i profesionalna prosudba

Profesionalni skepticizam (Vidjeti točku 22)

A17. Profesionalni skepticizam je nužan za kritičku procjenu dokaza u uvidu. Ono uključuje preispitivanje nedosljednosti i istraživanje kontradiktornih dokaza i preispitivanje pouzdanosti odgovora na upite i drugih informacija dobivenih od menadžmenta i onih koji su zaduženi za upravljanje. Ono također uključuje razmatranje dostatnosti i primjerenosti pribavljenih dokaza u kontekstu okolnosti angažmana.

A18. Profesionalni skepticizam uključuje opreznost spram, na primjer:

• dokaza koji su proturječni drugim pribavljenim dokazima;

• informacija koje dovode u pitanje pouzdanost dokumenata i odgovora na upite koji se koriste kao dokaz;

• uvjeta koji mogu ukazivati na moguću prijevaru;

• bilo koje druge okolnosti koja sugerira potrebu za dodatnim postupcima.

A19. Održavanje profesionalnog skepticizama tijekom cijelog uvida je nužno ako praktičar treba smanjiti rizike:

• previda neuobičajenih okolnosti;

• prekomjernog uopćavanja kad stvara zaključke iz pribavljenih dokaza; i

• korištenja neodgovarajućih pretpostavki u određivanju vrsta, vremenskog rasporeda i opsega postupaka obavljenih postupcima u uvidu, kao i u ocjenjivanju njihovih rezultata.

A20. Od praktičara se ne može očekivati da zanemari ranija iskustva u vezi s čestitošću i integritetom subjektovog menadžmenta i onih koji su zaduženi za upravljanje. Ipak, vjerovanje da su menadžment i oni koji su zaduženi za upravljanje čestiti i imaju integritet ne oslobađa praktičara obveze pristupanja s profesionalnim skepticizmom te mu ne dopušta da bude zadovoljan s dokazima koji su neprikladni za svrhe uvida.

Profesionalno prosuđivanje (Vidjeti točku 23)

A21. Profesionalna prosudba je ključna za ispravno obavljanje angažmana uvida. To je stoga što interpretiranje relevantnih etičkih zahtjeva i zahtjeva ovog MSU-a, kao i potreba za donošenje odluka, tijekom obavljanja angažmana uvida, utemeljenih na informacijama, zahtijevaju primjenu relevantnih znanja i iskustva na činjenice i okolnosti angažmana. Profesionalna prosudba je nužna osobito:

• u vezi s odlukama o značajnosti i vrstama, vremenskom rasporedu i opsegu postupaka korištenih kako bi se ispunili zahtjevi ovog MSU-a i pribavili dokazi;

• kad ocjenjuje smanjuju li dokazi pribavljeni obavljenim postupcima rizik angažmana na razinu koja je prihvatljiva u okolnostima angažmana;

• kad razmatra menadžmentove prosudbe u primjenjivanju primjenjivog okvira financijskog izvještavanja subjekta;

• kad formira zaključak o financijskim izvještajima temeljen na pribavljenim dokazima, uključujući i na razmatranju razumnosti procjena koje je menadžment obavio pri sastavljanju financijskih izvještaja.

A22. Razlikovno svojstvo profesionalne prosudbe koja se očekuje od praktičara je da ju obavlja praktičar čija uvježbanost, znanje i iskustvo, uključujući u to i korištenje tehnika i vještina u vezi s izražavanjem uvjerenja, pomažu u razvijanju nužne kompetentnosti za postizanje razumnih prosudbi. Konzultacije o složenim ili prijepornim pitanjima tijekom odvijanja angažmana, i unutar angažiranog tima i između angažiranog tima i drugih na odgovarajućoj razini unutar ili izvan društva, pomaže praktičaru u stvaranju razumnih, i na informacijama utemeljenim, prosudbi.

A23. Obavljanje profesionalne prosudbe u pojedinom angažmanu temelji se na činjenicama i okolnostima koje su poznate praktičaru kroz cijeli angažman, uključujući i na:

• znanju stečenom angažmanima obavljenim u vezi sa subjektovim financijskim izvještajima u ranijim razdobljima, gdje je to primjenjivo;

• praktičarevom razumijevanju subjekta i njegovog okruženja, uključujući i njegovog računovodstvenog sustava te primjene primjenjivog okvira financijskog izvještavanja u subjektovoj djelatnosti,

• razmjer u kojem sastavljanje i prezentiranje financijskih izvještaja zahtijeva uporabu menadžmentove prosudbe.

A24. Profesionalna prosudba može se ocijeniti na temelju toga odražava li stvorena prosudba kompetentnu primjenu računovodstvenih načela i načela u vezi s izražavanjem uvjerenja, te je li odgovarajuća u danom kontekstu i u skladu sa činjenicama i okolnostima koje su praktičaru bile poznate do datuma izvješća praktičara.

A25. Profesionalna prosudba treba se provoditi tijekom angažmana. Ona također treba biti odgovarajuće dokumentirana u skladu sa zahtjevima ovog MSU-a. Profesionalna prosudba ne koristi se kao opravdanje za odluke koje nisu na drugi način potkrijepljene činjenicama i okolnostima angažmana ili pribavljenim dokazima.

Kontrola kvalitete na razini angažmana (Vidjeti točke 24 – 25)

A26. Vještine i tehnike izražavanja uvjerenja uključuju:

• primjenjivanje profesionalnog skepticizma i profesionalne prosudbe u planiranju i obavljanju angažmana s izražavanjem uvjerenja, uključujući pribavljanje i ocjenjivanje dokaza;

• razumijevanje informacijskih sustava i uloge i ograničenja interne kontrole;

• povezivanje određivanja značajnosti i rizika angažmana s vrstama, vremenskim rasporedom i opsegom postupaka za uvid;

• primjenjivanje postupaka kako je primjereno za angažman uvida, koji mogu uključiti i druge vrste postupaka kao dopunu upitima i analitičkim postupcima (kao što su pregledavanje, ponovno izračunavanje, ponovno izvođenje, promatranje i konfirmiranje);

• praksu sustavnog dokumentiranja; i

• primjenu vještina i postupaka relevantnih za pisanje izvješća za angažmane s izražavanjem uvjerenja.

A27. U kontekstu sustava kontrola kvalitete u društvu, angažirani timovi snose odgovornost za implementaciju postupaka kontrole kvalitete primjenjive na angažman i za to da osiguraju društvu relevantne informacije kako bi omogućili djelovanje onog dijela sustava kontrola kvalitete u društvu koji je u vezi s neovisnošću.

A28 Radnje angažiranog partnera i odgovarajuće poruke drugim članovima angažiranog tima, u kontekstu preuzimanja odgovornosti angažiranog partnera za cjelokupnu kvalitetu u svakom angažmanu uvida, naglašavaju činjenicu da je kvaliteta ključna u obavljanju angažmana uvida i važnost za kvalitetu angažmana uvida pri:

(a) obavljanju posla koji je u skladu s profesionalnim standardima i regulativnim i zakonskim zahtjevima.

(b) održavanju sukladnost s politikama i postupcima kontrole kvalitete u društvu kako je primjenjivo.

(c) izdavanju izvješća za angažman koje je primjereno u danim okolnostima.

(d) mogućnosti da angažirani tim izrazi zabrinutost bez straha od osvete.

A29. Osim ako informacije dobivene od društva, ili druge strane, ne navode drugačije, angažirani tim ima pravo osloniti se na sustav kontrola kvalitete u društvu. Na primjer, angažirani tim može se osloniti na sustav kontrola kvalitete u društvu u vezi s:

• kompetentnošću osoblja kroz njihovo zapošljavanje i propisano uvježbavanje

• neovisnošću kroz prikupljanje i priopćavanje informacija relevantnih za neovisnost

• održavanjem odnosa s klijentom kroz sustave za prihvaćanje i nastavljanje

• poštivanjem regulativnih i zakonskih zahtjeva kroz postupak monitoringa.

U sagledavanju nedostataka otkrivenih u sustavu kontrole kvalitete u društvu koji mogu utjecati na angažman uvida, angažirani partner može razmotriti mjere koje je poduzelo društvo za ispravljanje tih nedostataka.

A30. Nedostatak u sustavu kontrole kvalitete u društvu ne znači nužno da angažman uvida nije obavljen u skladu s profesionalnim standardima i primjenjivim zakonskim i regulativnim zahtjevima ili da izvješće praktičara nije primjereno.

Dodjeljivanje angažiranih timova (Vidjeti točku 25(b))

A31. Kad razmatra primjerenu kompetentnost i primjerene sposobnosti koje očekuje od angažiranog tima kao cjeline, angažirani partner može razmotriti takva pitanja povezana s timom kao što su:

• njihovo razumijevanje angažmana uvida i praktično iskustvo s angažmanima uvida slične vrste i složenosti kroz odgovarajuće uvježbavanje i sudjelovanje;

• njihovo razumijevanje profesionalnih standarda i primjenjivih zakonskih i regulatornih zahtjeva;

• njihova stručna osposobljenost, uključujući stručnost za relevantne informacijske tehnologije i specijalistička područja računovodstva ili izražavanja uvjerenja;

• njihovo poznavanje relevantne djelatnosti u kojoj klijent posluje;

• njihova sposobnost primjene profesionalne prosudbe;

• njihovo razumijevanje politika i postupaka kontrole kvalitete u društvu.

Prihvaćanje i nastavljanje odnosa s klijentom i angažmana uvida (Vidjeti točku 25(d)(i))

A32. MSKK 1 zahtijeva od društva pribavljanje informacija koje smatra nužnim u danim okolnostima prije prihvaćanja angažmana s novim klijentom, kad odlučuje hoće li nastaviti postojeći angažman i kad razmatra prihvaćanje novog angažmana s postojećim klijentom. Informacije koje pomažu angažiranom partneru u određivanju hoće li biti primjereno prihvatiti i nastaviti odnos s klijentom i angažman uvida mogu uključiti i informacije u vezi s:

• integritetom glavnih vlasnika, ključnog menadžmenta i onih koji su zaduženi za upravljanje; i

• značajnim pitanjima koja su iskrsnula tijekom tekućeg ili prijašnjih angažmana uvida i njihovih posljedica na nastavljanje odnosa.

A33. Ako angažirani partner sumnja u menadžmentov integritet u toj mjeri da je vjerojatno kako će utjecati na ispravno obavljanje uvida, nije primjereno, prema ovom MSU, prihvatiti angažman, osim ako se zahtijeva zakonom ili regulativom, jer to može voditi k tom da praktičar bude povezan sa subjektovim financijskim izvještajima na neprimjeren način.

Prihvaćanje i nastavljanje odnosa s klijentom i angažmana uvida (Vidjeti točku 29)

A34. Praktičarevo razmatranje nastavljanja angažmana i relevantnih etičkih zahtjeva, uključujući i neovisnosti, odvija se tijekom angažmana, s nastupom izmijenjenih uvjeta i okolnosti. Obavljanje inicijalnih postupaka nastavljanja angažmana i ocjenjivanje relevantnih etičkih zahtjeva (uključujući i neovisnosti) na početku angažmana osigurava informacije za praktičareve odluke i radnje prije obavljanja drugih značajnih aktivnosti u angažmanu.

Čimbenici koji utječu na prihvaćanje i nastavljanje odnosa s klijentom i angažmana uvida (Vidjeti točku 29)

A35. Angažmani s izražavanjem uvjerenja mogu jedino biti prihvaćeni ako angažman ima određene karakteristike[8](Okvir za angažmane s izražavanjem uvjerenja, točka 17.) koje su pogodne za postizanje praktičarevih ciljeva postavljenih za angažman.

Opravdana svrha (Vidjeti točku 29(a)(i))

A36. Može biti da nije vjerojatno kako je opravdana svrha za angažman ako, primjerice:

(a) postoji značajno ograničenje opsega praktičarevog rada;

(b) praktičar sumnja da su namjere strane koja ga je angažirala povezati praktičarevo ime s financijskim izvještajima na neprimjeren način; ili

(c) angažmanom se namjerava udovoljiti zahtjevima relevantnog zakona ili regulative, a takav zakon ili regulativa zahtijeva da se financijski izvještaji revidiraju.

Angažman uvida je primjeren (Vidjeti točku 29(a)(ii))

A37. Kad praktičarevo preliminarno razumijevanje okolnosti angažmana pokazuje da prihvaćanje angažmana uvida ne bi bilo primjereno, praktičar može razmotriti preporučivanje korištenja drugih vrsta angažmana. Ovisno o okolnostima, praktičar može, primjerice, smatrati da bi obavljanje revizijskog angažmana bilo primjerenije od uvida. U drugim slučajevima, ako okolnosti angažmana sprječavaju obavljanje angažmana s izražavanjem uvjerenja, praktičar može preporučiti angažman za obavljanje kompilacije ili angažman za druge računovodstvene usluge, već prema tom što je primjereno.

Informacije potrebne za obavljanje angažmana uvida (Vidjeti točku 29(c))

A38. Primjer slučaja u kojem praktičar može dovoditi u pitanje da će biti dostupne ili pouzdane informacije koje su potrebne za obavljanje uvida jest gdje se sumnja da će biti značajno netočne ili nepotpune računovodstvene evidencije nužne za svrhe obavljanja analitičkih postupaka. Ovo razmatranje ne odnosi se na potrebu koja ponekad nastane tijekom angažmana uvida kako bi se pomoglo menadžmentu preporučivanjem knjiženja usklađivanja potrebnih za dovršavanje financijskih izvještaja koje je pripremio menadžment.

Preduvjeti za prihvaćanje angažmana uvida (Vidjeti točku 30)

A39. Ovaj MSU također zahtijeva da praktičar, prije nego što prihvati angažman, utvrdi određena pitanja o kojima je nužno da se usuglase praktičar i subjektov menadžment i nad kojima subjekt ima kontrolu.

Primjenjiv okvir financijskog izvještavanja (Vidjeti točku 30(a))

A40. Uvjet za prihvaćanje angažmana s izražavanjem uvjerenja je da su kriteriji[9](Okvir za angažmane s izražavanjem uvjerenja, točka 34.) na koje se poziva u definiciji angažmana s izražavanjem uvjerenja prikladni i dostupni namjeravanim korisnicima[10](Okvir za angažmane s izražavanjem uvjerenja, točka 17(b)(ii).). Za svrhe ovog MSU-a, primjenjivi okvir financijskog izvještavanja osigurava kriterije koje praktičar koristi u uvidu u financijske izvještaje, uključujući, gdje je relevantno, i u fer prezentaciju financijskih izvještaja. Neki okviri financijskog izvještavanja su okviri fer prezentacije, dok drugi su okviri sukladnosti. Zahtjevi primjenjivog okvira financijskog izvještavanja određuju oblik i sadržaj financijskih izvještaja, uključujući i što tvori cjelovit skup financijskih izvještaja.

Prihvatljivost primjenjivog okvira financijskog izvještavanja

A41. Bez prihvatljivog okvira financijskog izvještavanja, menadžment nema odgovarajuću osnovu za sastavljanje financijskih izvještaja i praktičar nema prikladni kriterij za uvid u financijske izvještaje.

A42. Praktičarevo utvrđivanje prihvatljivosti okvira financijskog izvještavanja primijenjenog u financijskim izvještajima obavlja se u kontekstu praktičarevog shvaćanja tko su namjeravani korisnici financijskih izvještaja. Namjeravani korisnici su osoba, osobe ili grupa osoba za koje praktičar sastavlja izvješće. Praktičar može biti u nemogućnosti da razazna sve one koji će čitati izvješće s izražavanjem uvjerenja, osobito gdje je veliki broj osoba kojima će ono biti dostupno.

A43. U mnogim slučajevima, u slučaju nepostojanja pokazatelja koji bi to osporili, praktičar može pretpostaviti da je primjenjivi okvir financijskog izvještavanja prihvatljiv (Na primjer, okvir financijskog izvještavanja propisan zakonom ili regulativom u jurisdikciji kojeg treba koristiti u sastavljanju financijskih izvještaja opće namjene za određene vrste subjekata).

A44. Čimbenici koji su relevantni za praktičarevo utvrđivanje prihvatljivosti okvira financijskog izvještavanja koji treba biti primijenjen u sastavljanju financijskih izvještaja uključuju:

• vrstu subjekta (na primjer, je li on poslovni subjekt iz gospodarstva, poslovni subjekt iz javnog sektora ili neprofitna organizacija);

• svrhu financijskih izvještaja (na primjer, jesu li oni sastavljeni da bi se ispunile uobičajene potrebe za financijskim informacijama širokog raspona korisnika ili potrebe za financijskim informacijama posebnih korisnika);

• vrstu financijskih izvještaja (na primjer, jesu li financijski izvještaji cjelovit skup financijskih izvještaja ili pojedinačni financijski izvještaj); i

• propisuje li zakon ili regulativa primjenjivi okvir financijskog izvještavanja.

A45. Ako okvir financijskog izvještavanja korišten za sastavljanje financijskih izvještaja nije prihvatljiv s obzirom na svrhu financijskih izvještaja i menadžment neće prihvatiti koristiti okvir financijskog izvještavanja koji je prihvatljiv prema praktičarevom gledištu, od praktičara se zahtijeva ovim MSU-om da odbije angažman.

A46. Nakon što je angažman prihvaćen može se naići na nedostatke u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja koji ukazuju da okvir nije prihvatljiv. Kad korištenje tog okvira financijskog izvještavanja nije prepisano zakonom ili regulativom, menadžmentom može odlučiti da usvoji drugi okvir koji je prihvatljiv. Kad menadžment to učini, od praktičara se zahtijeva ovim MSU-om da dogovori nove uvjete angažmana uvida s menadžmentom koji odražavaju promjenu u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja.

Odgovornosti menadžmenta i onih koji su zaduženi za upravljanje (Vidjeti točke 30(b), 37(e))

A47. Financijski izvještaji koji se podvrgavaju uvidu su oni od subjekta, koje je sastavio menadžment subjekta pod nadzorom onih koji su zaduženi za upravljanje. Ovaj MSU ne nameće odgovornosti menadžmentu i onima koji su zaduženi za upravljanje, niti ne nadilazi zakone i regulative kojima se uređuju njihove pripadajuće odgovornosti. Međutim, uvid u skladu s ovim MSU-om se obavlja uz pretpostavku da su menadžment i oni koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno, potvrdili određene odgovornosti koje su ključne za obavljanje uvida. Uvid u financijske izvještaje ne oslobađa menadžment i one koji su zaduženi za upravljanje od njihovih odgovornosti.

A48. Kao dio odgovornosti menadžmenta za sastavljanje financijskih izvještaja, od menadžmenta se zahtijeva da prosuđuje u stvaranju računovodstvenih procjena koje su razumne u danim okolnostima i da odabire i primjenjuje odgovarajuće računovodstvene politike. Te prosudbe se stvaraju u kontekstu primjenjivog okvira financijskog izvještavanja.

A49. Zbog važnosti preduvjeta za preuzimanje obveze uvida u financijske izvještaje, od praktičara se zahtijeva ovim MSU-om da, prije prihvaćanja angažmana uvida, pribavi suglasnost od menadžmenta da menadžment razumije svoje odgovornosti. Praktičar može pribaviti usmenu ili pisanu suglasnost od menadžmenta. Međutim, menadžmentova suglasnost se kasnije bilježi unutar pisanih uvjeta angažmana.

A50. Ako menadžment i oni koji su zaduženi za upravljanje, gdje je primjereno, ne potvrde ili neće potvrditi svoje odgovornosti u vezi s financijskim izvještajima, nije primjereno prihvatiti angažman, osim ako zakon ili regulativa zahtijeva da praktičar to učini. U okolnostima gdje se od praktičara zahtijeva da prihvati angažman uvida, praktičar može trebati objasniti menadžmentu i onima koji su zaduženi za upravljanje, gdje su oni različiti, važnost tih pitanja i posljedice za angažman.

Dodatna razmatranja kad je formuliranje izvješća praktičara propisano zakonom ili regulativom (Vidjeti točke 34 – 35)

A51. Ovaj MSU zahtijeva da praktičar ne navede sukladnost s ovim MSU-om osim ako nije postupio u skladu sa svim zahtjevima ovog MSU koji su relevantni za angažman uvida. Zakon ili regulativa može propisati pitanja u vezi s angažmanom koja bi uobičajeno uzrokovala da praktičar odbije angažman gdje je to moguće, primjerice, ako:

• praktičar smatra da nije prihvatljiv okvir financijskog izvještavanja propisan zakonom ili regulativom; ili

• propisani izgled ili nazivlje izvješća praktičara su po obliku ili terminologiji značajno različiti od oblika ili nazivlja zahtijevanih ovim MSU-om.

Prema ovom MSU, uvid obavljen u takvim situacijama nije u skladu s ovim MSU-om i praktičar ne može navesti sukladnost s ovim MSU-om u izvješću izdanom za angažman. Usprkos tome što praktičaru nije dopušteno navesti sukladnost s ovim MSU-om, ipak se potiče praktičara da primijeni ovaj MSU, uključujući i zahtjeve izvješćivanja, u mjeri u kojoj je to izvedivo. Gdje je primjereno radi izbjegavanja nesporazuma, praktičar može razmotriti uključivanje izjave u izvješće da uvid nije obavljen u skladu s ovim MSU-om.

Dogovaranje uvjeta angažmana

Pismo o preuzimanju angažmana ili drugi oblik pisanog sporazuma (Vidjeti točku 37)

A52. U interesu je i menadžmenta i onih koji su zaduženi za upravljanje, kao i praktičara, da praktičar pošalje pismo o preuzimanju angažmana prije obavljanja angažmana uvida, kako bi pomogao u izbjegavanju nesporazuma u vezi s angažmanom.

Oblik i sadržaj pisma o preuzimanju angažmana

A53. Oblik i sadržaj pisma o preuzimanju angažmana može se razlikovati od angažmana do angažmana. Osim uključivanja pitanja zahtijevanih ovim MSU-om, u pismu o preuzimanju angažmana može se staviti poziv na, primjerice:

• sporazume u vezi uključenosti drugih praktičara i stručnjaka u angažman uvida;

• sporazume koje treba postići s praktičarom prethodnikom, ako ga ima, u slučaju prvog angažmana;

• činjenicu da angažman uvida neće ispuniti zakonske zahtjeve ili zahtjeve treće strane za reviziju;

• očekivanje da će menadžment dati praktičaru pisane izjave;

• dogovor da će menadžment obavijestiti praktičara o činjenicama koje mogu utjecati na financijske izvještaje, a koje menadžment može spoznati tijekom razdoblja od datuma izvješće praktičara do datuma kad su izdani financijski izvještaji; i

• zahtjev menadžmentu da potvrdi primitak pisma o preuzimanju angažmana i prihvati uvjete angažmana navedene u njemu.

Uvid u subjekte koji su komponente grupe

A54. Revizor financijskih izvještaja grupe subjekata može zahtijevati da praktičar obavi uvid u financijske informacije subjekta koji je komponenta grupe. Ovisno o instrukcijama revizora grupe, uvid u financijske informacije komponente može biti obavljen u skladu s ovim MSU-om. Revizor grupe može također predvidjeti dodatne postupke kao dopunu posla obavljenog za uvid obavljen prema ovom MSU. Gdje praktičar koji obavlja uvid je revizor financijskih izvještaja subjekta koji je komponenta grupe, uvid se obavlja u skladu s ovim MSU-om.

Odgovornosti menadžmenta opisane zakonom ili regulativom (Vidjeti točku 37(e))

A55. Ako, u okolnostima angažmana, praktičar zaključi da nije nužno zapisati određene uvjete angažmana u pismo o preuzimanju angažmana, od praktičara se ipak zahtijeva da od menadžmenta i onih koji su zaduženi za upravljanje, gdje je primjereno, traži pisani sporazum zahtijevan ovim MSU-om da oni potvrđuju i razumiju svoje odgovornosti navedene u ovom MSU. U tom pisanom sporazumu može se koristiti nazivlje iz zakona ili regulative ako zakon ili regulativa uspostavljaju odgovornosti menadžmenta koje su po djelovanju jednake onima opisanim u ovom MSU.

Ilustrativno pismo o preuzimanju angažmana (Vidjeti točku 37)

A56. Ilustrativno pismo o preuzimanju angažmana je dano u Dodatku 1 ovog MSU-a.

Angažmani iz godine u godinu (Vidjeti točku 38)

A57. Praktičar može odlučiti da ne šalje u svakom razdoblju novo pismo o preuzimanju angažmana ili drugi pisani sporazum. Međutim, sljedeći čimbenici mogu ukazivati da je primjereno promijeniti uvjete angažmana ili da je primjereno podsjetiti menadžment i one koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno, na postojeće uvjete angažmana:

• pokazatelj da menadžment pogrešno shvaća cilj i opseg uvida

• izmijenjeni ili posebni uvjeti angažmana

• nedavna promjena višeg menadžmenta subjekta

• značajna promjena u vlasničkoj strukturi subjekta

• značajna promjena u vrsti ili veličini subjektovog poslovanja

• promjena u zakonskim ili regulativnim zahtjevima koja utječe na subjekt

• promjena u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja.

Prihvaćanje izmjene uvjeta angažmana uvida

Zahtjev da se izmijene uvjeti angažmana uvida (Vidjeti točku 39)

A58. Zahtjev subjekta upućen praktičaru da izmijeni uvjete angažmana uvida može biti posljedica čimbenika koji uključuju:

• promjenu u okolnostima koja utječe na potrebu za uslugom.

• nesporazum u vezi sa sadržajem angažmana uvida koji je prvobitno zahtijevao.

• ograničenja opsega angažmana uvida neovisno o tome nameće li ih menadžment ili su uzrokovana drugim okolnostima.

A59. Promjena u okolnostima koje utječe na subjektove zahtjeve ili nesporazum u vezi sa sadržajem uvida koji je prvobitno zahtijevan može se smatrati razumnom osnovom za zahtijevanje promjene uvjeta angažmana uvida.

A60. Za razliku od prethodnog, promjena se ne može smatrati opravdanom ako se čini da se promjena odnosi na informaciju koja je netočna, nepotpuna ili na drugi način nezadovoljavajuća. Primjer može biti praktičar nije u mogućnosti pribaviti dostatne i primjerene dokaze za značajnu stavku u financijskim izvještajima i menadžment traži da se angažman promjeni u angažman obavljanja povezanih usluga kako bi se izbjeglo da praktičar izrazi modificiran zaključak.

Zahtjev da se izmijeni vrsta angažmana (Vidjeti točku 40)

A61. Prije dogovaranja da se izmijeni angažman uvida u drugu vrstu angažmana ili povezanu uslugu, praktičar koji je angažiran radi obavljanja uvida u skladu s ovim MSU-om može trebati procijeniti, povrh pitanja navedenih u ovom MSU, zakonske ili ugovorne posljedice promjene.

A62. Ako praktičar zaključi da postoji razumno opravdanje za izmjenu angažman uvida u drugu vrstu angažmana ili povezanu uslugu, rad obavljen u angažmanu uvida do datuma promjene može biti relevantan za izmijenjeni angažman; međutim, rad kojeg se zahtijeva da bude obavljen i izvješće koje treba izdati bit će oni koji su odgovarajući za izmijenjeni angažman. Kako bi se izbjeglo zbunjivanje čitatelja, izvješće o drugom angažmanu ili povezanoj usluzi neće sadržati poziv na:

(a) izvorni angažman uvida; ili

(b) bilo koje postupke koji su mogli biti obavljeni u izvornom angažmanu uvida, osim gdje se angažman uvida mijenja u angažman obavljanja dogovorenih postupaka i time je poziv na obavljene postupke redovni dio izvješća.

Komuniciranje s menadžmentom i onima koji su zaduženi za upravljanje (Vidjeti točku 42)

A63. U angažmanu uvida, praktičarevo komuniciranje s menadžmentom i onima koji su zaduženi za upravljanje ima oblik:

(a) upita koje praktičar postavlja tijekom obavljanja postupaka uvida; i

(b) drugog komuniciranja, u kontekstu ostvarivanja učinkovitog dvosmjernog komuniciranja da bi se shvatila pitanja koja iskrsnu i razvila konstruktivna radna klima za angažman.

A64. Primjerenost vremena za komuniciranje će ovisiti o okolnostima angažmana. Relevantni čimbenici uključuju važnost i vrstu pitanja, kao i bilo koju radnju za koju se očekuje da će ju poduzeti menadžment ili oni koji su zaduženi za upravljanje. Na primjer, može biti primjereno komunicirati o važnoj poteškoći s kojem se suočilo tijekom uvida čim je to izvedivo ako menadžment ili oni koji su zaduženi za upravljanje mogu pomoći praktičaru da prevlada poteškoću.

A65. Zakon ili regulativa može ograničiti praktičarevo komuniciranje o određenim pitanjima s onima koji su zaduženi za upravljanje. Na primjer, zakon ili regulativa može posebno zabraniti komuniciranje ili druge aktivnosti koje mogu narušiti istragu odgovarajućeg nadležnog tijela o počinjenoj nezakonitoj radnji ili sumnji da je ona učinjena. U nekim okolnostima, potencijalni konflikt između praktičareve obveze čuvanja povjerljivosti i obveza da komunicira može biti složen. U takvim slučajevima, praktičar može razmotriti traženje pravnog savjeta.

Komuniciranje o pitanjima u vezi s uvidom

A66. Pitanja koja treba komunicirati s menadžmentom ili onima koji su zaduženi za upravljanje, već prema tom što je primjereno, prema ovom MSU mogu uključiti:

• odgovornosti praktičara u angažmanu uvida, kako je sadržano u pismu o preuzimanju angažmana ili drugom prikladnom obliku pisanog sporazuma.

• značajne nalaze uvida, primjerice:

o praktičareve stavove o značajnim kvalitativnim odrednicama subjektovih računovodstvenih praksa, uključujući i o računovodstvenim politikama, računovodstvenim procjenama i objavljivanjima u financijskim izvještajima.

o značajne nalaze iz obavljanja postupaka, uključujući i iz situacija gdje je praktičar razmatrao obavljanje dodatnih postupaka nužnih prema ovom MSU. Praktičar može trebati potvrditi da oni koji su zaduženi za upravljanje imaju isto shvaćanje u vezi s činjenicama i okolnostima relevantnim za određene transakcije ili događaje.

o iskrsnula pitanja koja mogu voditi k modifikaciji praktičarevog zaključka.

• značajne poteškoće, ako ih ima, s kojima se suočilo tijekom uvida; na primjer, raspoloživost očekivanih informacija; neočekivana nemogućnost pribavljanja dokaza kojeg praktičar smatra nužnim za uvid; ili ograničenja koja se menadžment nametnuo praktičaru. U nekim okolnostima, takve poteškoće mogu tvoriti ograničenje opsega koje, ako ih ne razriješi menadžment ili oni koji su zaduženi za upravljanje, može voditi k modifikaciji praktičarevog zaključka ili u određenim okolnostima do praktičarevog povlačenja iz angažmana.

A67. U nekim subjektima, različite osobe su odgovorne za vođenje poslovanja i upravljanje subjektom. U tim okolnostima, menadžment može imati odgovornost za priopćavanje pitanja od važnosti za upravljanje onima koji su zaduženi za upravljanje. Menadžmentovo komuniciranje s onima koji su zaduženi za upravljanje o pitanjima koja praktičar zahtijeva da se komuniciraju, ne oslobađa praktičara od odgovornosti da također komunicira o njima s oni kojima su zaduženi za upravljanje. Međutim, menadžmentovo komuniciranje o tim pitanjima može utjecati na oblik ili vrijeme praktičarevog komuniciranja s onima koji su zaduženi za upravljanje.

Komuniciranje s trećim stranama

A68. U nekim zakonodavstvima, zakon ili regulativa može zahtijevati od praktičara, na primjer, da:

• obavijesti regulativno tijelo ili tijelo s ovlastima nametanja o određenim pitanjima o kojima se komuniciralo s onima koji su zaduženi za upravljanje. Na primjer, u nekim zakonodavstvima praktičar ima dužnost izvijestiti nadležne o pogrešnim prikazivanjima gdje su menadžment i oni koji su zaduženi za upravljanje propustili poduzeti radnje za njihovo ispravljanje.

• podnese, relevantnim regulativnim tijelima ili tijelima za financiranje, primjerke određenih izvješća sastavljenih za one koji su zaduženi za upravljanje ili da ih, u nekim slučajevima, učini javno dostupnim.

A69. Osim ako se zakonom ili regulativom ne zahtijeva dati trećoj strani primjerak praktičarevih pisanih komuniciranja s onima koji su zaduženi za upravljanje, praktičar može trebati prethodnu suglasnost menadžmenta ili onih koji su zaduženi za upravljanje da to učini.

Obavljanje angažmana

Značajnost u uvidu u financijske izvještaje (Vidjeti točku 43)

A70. Praktičarevo razmatranje značajnosti se provodi u kontekstu primjenjivog okvira financijskog izvještavanja. Neki okviri financijskog izvještavanja razmatraju koncept značajnosti u kontekstu sastavljanja i prezentiranja financijskih izvještaja. Iako se u okvirima financijskog izvještavanja može razmatrati značajnost s različitim značenjima, oni uobičajeno objašnjavaju da:

• za pogrešna prikazivanja, uključujući ispuštanja, smatra se da su značajna ako je razumno očekivati da, pojedinačno ili u zbroju, mogu utjecati na ekonomske odluke korisnika donijete na osnovi financijskih izvještaja;

• prosudbe o značajnosti stvaraju se u kontekstu okolnosti i na njih utječe veličina ili vrsta pogrešnog prikaza ili njihova kombinacija; i

• prosudbe o pitanjima koja su značajna korisnicima financijskih izvještaja se temelje na razmatranju zajedničkih potreba za financijskim informacijama korisnika kao grupe. Ne sagledava se mogući učinak pogrešnog prikaza na određene pojedinačne korisnike, kojima se potrebe mogu znatno razlikovati.

A71. Razmatranja koncepta značajnosti, ako postoje u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja, osiguravaju referentni okvir praktičaru u određivanju značajnosti za uvid. Ako ne postoje razmatranja značajnosti u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja razmatranja u prethodnoj točki osiguravaju referentni okvir.

A72. Praktičarevo određivanje značajnosti je pitanje za profesionalnu prosudbu i na njega ima utjecaj praktičareva percepcija potreba namjeravanih korisnika financijskih izvještaja. U tom kontekstu, razumno je da praktičar pretpostavi da korisnici:

• imaju razumno znanje o poslovanju i gospodarskim aktivnostima i računovodstvu te spremnost da proučavaju informacije u financijskim izvještajima s razumnom ustrajnošću;

• razumiju da su financijski izvještaji sastavljeni, prezentirani i podvrgnuti uvidu uz uvažavanje razina značajnosti;

• uviđaju neizvjesnosti svojstvene mjerenju iznosa temeljenog na korištenju procjena, prosudbi i sagledavanju budućih događaja; i

• donose razumne ekonomske odluke na temelju informacija u financijskim izvještajima.

Nadalje, osim u slučaju angažmana uvida poduzetom za financijske izvještaje kojima se namjeravaju zadovoljiti posebne potrebe određenih korisnika, uobičajeno ne sagledava se mogući učinak pogrešnog prikaza na posebne korisnike, kojima se potrebe za informacijama mogu znatno razlikovati.

A73. Praktičareva prosudba o tom što je značajno u vezi s financijskim izvještajima kao cjelinom je ista neovisno o razini uvjerenja koju je stekao praktičar kao osnovi za izražavanje zaključka o financijskim izvještajima.

Mijenjanje značajnosti (Vidjeti točku 44)

A74. Praktičareva utvrđena značajnost za financijske izvještaje kao cjelinu može se morati izmijeniti tijekom angažmana kao posljedica:

• promjena okolnosti koje su nastupile tijekom uvida. (Na primjer, odluka da se proda značajan dio subjektovog poslovanja.)

• nove informacije ili promjene u praktičarevom razumijevanju subjekta i njegovog okruženja kao posljedica obavljanja postupaka uvida u skladu s ovim MSU-om. (Na primjer, ako se tijekom uvida ipak pokaže da će stvarni financijski rezultati vjerojatno biti značajno različiti u odnosu na anticipirane financijske rezultate za kraj obračunskog razdoblja koji su početno bili korišteni za utvrđivanje značajnosti za financijske izvještaje kao cjelinu).

Praktičarevo razumijevanje (Vidjeti točke 45 – 46)

A75. Praktičar koristi profesionalnu prosudbu da bi utvrdio opseg razumijevanja subjekta i njegovog okruženja koji se zahtijeva kako bi se obavio uvid u subjektove financijske izvještaje u skladu s ovim MSU-om. Praktičareva osnovna preokupacija jest pitanje je li stečeno razmatranje dovoljno za postizanje praktičarevih ciljeva angažmana. Širina i dubina cjelokupnog razumijevanja kojeg stječe praktičar je manja od one koju ima menadžment.

A76. Stjecanje razumijevanja subjekta i njegovog okruženja je trajni dinamički proces prikupljanja, ažuriranja i analiziranja informacija kroz cijeli angažman uvida. Praktičarevo razumijevanje se stječe i primjenjuje na ponavljajućoj osnovi tijekom cijelog obavljanja angažman i ažurira se s promjenom u uvjetima i nastupanjem okolnosti. Početni postupci za prihvaćanje i nastavljanje angažmana u vrijeme početka angažmana uvida se temelje na praktičarevom preliminarnom razumijevanju subjekta i okolnosti angažmana. U odnosu s već postojećim klijentom, praktičarevo razumijevanje uključuje znanje stečeno u ranijim angažmanima koje je obavio praktičar u vezi sa subjektovim financijskim izvještajima i drugim financijskim informacijama.

A77. Razumijevanje uspostavlja okvir za povezivanje unutar kojeg praktičar planira i obavlja angažman uvida, te stvara profesionalne prosudbe tijekom cijelog angažmana. Osobito je važno da, razumijevanje treba biti dovoljno da praktičar može identificirati područja u financijskim izvještajima gdje je vjerojatno da mogu nastati značajna pogrešna prikazivanja i, kako bi se bavilo tim područjima, da o njima osigura informacije za praktičarev pristup oblikovanju i obavljanju postupaka.

A78. U stjecanju razumijevanja subjekta i njegovog okruženja te primjenjivog okvira financijskog izvještavanja, praktičar može također razmotriti:

• je li subjekt komponenta grupe subjekata ili pridruženo društvo drugog subjekta

• složenost okvira financijskog izvještavanja

• subjektove obveze ili zahtjeve financijskog izvještavanja i postoje li te obveze ili zahtjevi prema primjenjivom zakonu ili regulativi ili su, u kontekstu aranžmana dobrovoljnog financijskog izvještavanja, uspostavljeni formaliziranim sporazumima o upravljanju ili odgovornostima, na primjer, prema ugovornim sporazumima s trećim stranama

• relevantne odredbe zakona i regulative za koje je opće prihvaćeno da imaju izravni učinak na određivanje značajnih iznosa i objavljivanja u financijskim izvještajima, kao što su porezni i mirovinski zakoni i regulative

• razinu razvijenosti subjektove menadžerske i upravljačke strukture u vezi s rukovođenjem i nadzorom subjektovih računovodstvenih evidencija i sustava financijskog izvještavanja koji podupiru sastavljanje financijskih izvještaja. Manji subjekti često imaju nekolicinu zaposlenika, što može utjecati na to kako menadžment obavlja nadzor. Na primjer, podjela dužnosti može biti neizvediva. Međutim, u manjem subjektu kojim upravlja vlasnik-menadžer, vlasnik-menadžer može biti u mogućnosti učinkovitije obavljati nadzor nego u velikom subjektu. Taj nadzor može kompenzirati općenito ograničenije mogućnosti podjela dužnosti

• pristup »od vrha prema dnu« i subjektovo okruženje kontrola kojim se subjekt bavi s rizicima u vezi s financijskim izvještavanjem i sukladnošću sa subjektovim obvezama financijskog izvještavanja

• razinu razvijenosti i složenosti subjektovih sustava financijskog računovodstva i financijskog izvještavanja i povezanih kontrolama kojima se održavaju subjektove računovodstvene evidencije i povezane informacije

• subjektove postupke za bilježenje, klasificiranje i sažimanje transakcija, akumuliranje informacija za uključivanje u financijske izvještaje i povezana objavljivanja

• vrste pitanja koja zahtijevaju računovodstvena prepravljanja u subjektovim financijskim izvještaja u ranijim razdobljima.

Oblikovanje i obavljanje postupaka (Vidjeti točke 47, 55)

A79. Na planirane vrste, vremenski raspored i opseg postupaka koje praktičar smatra potrebnim kako bi pribavio primjerene dokaze kao osnovu za zaključak o financijskim izvještajima kao cjelini utječu:

(a) zahtjevi ovog MSU-a; i

(b) zahtjevi uspostavljeni primjenjivim zakonom ili regulativom, uključujući i zahtjevi dodatnog izvješćivanja sadržani u primjenjivim zakonima ili regulativama.

A80. Kad je praktičar angažiran radi obavljanja uvida u financijske izvještaje grupe subjekata, planirane vrste, vremenski raspored i opseg postupaka za uvid su usmjerene na postizanje praktičarevih ciljeva za angažman uvida navedene u ovom MSU, ali u kontekstu financijskih izvještaja grupe.

A81. Zahtjevi ovog MSU-a u vezi s oblikovanjem i obavljanjem upita i analitičkih postupaka, te postupcima koji se bave posebnim okolnostima, su oblikovani tako da omoguće praktičaru postizanje ciljeva navedenih u ovom MSU. Okolnosti angažmana uvida se jako razlikuju i, stoga, mogu postojati okolnosti gdje praktičar može smatrati da je djelotvornije ili učinkovitije oblikovati i obaviti druge postupke. Na primjer, ako tijekom stjecanja razumijevanja subjekta, praktičar postane svjestan postojanja značajnog ugovora praktičar može odabrati da pročita ugovor.

A82. Činjenica da praktičar može smatrati nužnim da se obave drugi postupci ne mijenja praktičarev cilj stjecanja ograničenog uvjerenja u vezi s financijskim izvještajima kao cjelini.

Značajne ili neuobičajene transakcije

A83. Praktičar može razmotriti, obavljanje uvida u računovodstvene evidencije s namjerom otkrivanja značajnih ili neuobičajenih transakcija koje mogu zahtijevati posebnu pozornost u uvidu.

Upit (Vidjeti točke 46 – 48)

A84. U uvidu, upit uključuje traženje informacija od menadžmenta i drugih osoba unutar subjekta, koje praktičar smatra primjerenim u okolnostima angažmana. Praktičar može također proširiti upite na dobivanje nefinancijskih podataka ako je prikladno. Ocjenjivanje odgovora koje daje menadžmentom je sastavni dio postupka postavljanja upita.

A85. Ovisno o okolnostima angažmana, upiti mogu također uključivati i upite o:

• radnjama poduzetim na sastancima s vlasnicima, onima koji su zaduženi za upravljanje i njihovim odborima, kao i o odvijanjima drugih sastanaka, ako ih ima, koje utječu na informacije i objave sadržane u financijskim izvještajima

• priopćenjima koje je subjekt primio ili očekuje da će primiti ili dobiti od regulativnih agencija

• pitanjima koja su se pojavila tijekom primjenjivanja drugih postupaka. Kad obavlja daljnje upite u vezi s otkrivenim nedosljednostima, praktičar razmatra razumnost i dosljednost menadžmentovih odgovora u kontekstu rezultata dobivenih drugim postupcima, kao i praktičarevog poznavanja i razumijevanja subjekta i djelatnosti u kojoj subjekt posluje.

A86. Dokazi pribavljeni upitima su često glavni izvor dokaza o menadžmentovoj namjeri. Međutim, informacije raspoložive za potkrjepljivanje menadžmentove namjere mogu biti ograničene. U tom slučaju, razumijevanje menadžmentove prošlosti provođenja svojih izraženih namjera, razlozi koje je menadžment naveo kao one koji su doveli do izbora određenog pravca djelovanja i menadžmentova mogućnost da provede određeni pravac djelovanja može osigurati relevantne informacije za potvrđivanje dokaza pribavljenih upitom. Važna je primjena profesionalnog skepticizma u ocjenjivanju odgovora koje je dao menadžment kako bi omogućila praktičaru ocijeniti postoji li jedno ili više pitanja koja bi uzrokovala da on povjeruje da financijski izvještaji mogu biti značajno pogrešno prikazani.

A87. Obavljanje postupaka postavljanja upita također pomaže praktičaru u stjecanju ili ažuriranju njegovog razumijevanja subjekta i subjektovog okruženja, kako bi mogao identificirati područja u kojima je vjerojatnije da će se pojaviti značajna pogrešna prikazivanja u financijskim izvještajima.

A88. Praktičar može imati dodatne odgovornosti prema zakonu, regulativi ili relevantnim etičkim zahtjevima u vezi sa subjektovim nesukladnostima sa zakonima ili regulativama, uključujući i prijevarama, koje se mogu razlikovati ili mogu biti povrh ovog MSU-a, kao što su:

(a) reagiranje na otkrivene nesukladnosti sa zakonima i regulativama ili sumnju da one postoje, uključujući zahtjeve u vezi s posebnim komuniciranjem s menadžmentom i onima koji su zaduženi za upravljanje i određivanje jesu li potrebne daljnje radnje;

(b) priopćavanje revizoru otkrivenih nesukladnosti sa zakonima i regulativama ili sumnji da one postoje, na primjer, partneru u angažmanu za grupu; [11](Vidjeti, na primjer, točke R360.31 – 360.35 A1 IESBA Kodeksa.) i

(c) zahtjevi dokumentiranja u vezi s otkrivenim nesukladnostima sa zakonima i regulativama ili sumnjom da one postoje.

Ispunjavanje bilo koje dodatne odgovornosti može pružiti daljnje informacije koje su relevantne za revizorov posao u skladu s ovim MSU-om (na primjer, u vezi s integritetom menadžmenta ili, ako je primjereno, onih koji su zaduženi za upravljanje).

Upit o sposobnosti subjekta za nastavak vremenski neograničenog poslovanja (Vidjeti točku 48(f))

A89. U malim subjektima često može biti da menadžment ne radi procjenu sposobnosti subjekta za nastavak s vremenski neograničenim poslovanjem, nego se umjesto toga oslanja na poznavanje poslovanja i anticipirane buduće izglede. U tim okolnostima, može biti primjereno raspraviti s menadžmentom srednjoročne i dugoročne poslovne izglede i financiranje, uključujući i razmatranje jesu li argumenti menadžmenta protuslovni praktičarevom razumijevanju subjekta.

Analitički postupci (Vidjeti točke 46 – 47, 49)

A90. U uvidu u financijskih izvještaja, obavljanje analitičkih postupaka pomaže praktičaru u:

• stjecanju ili ažuriranju praktičarevog razumijevanje subjekt i njegovog okruženja, uključujući i da bi mogao prepoznati područja gdje je vjerojatnije pojavljivanje značajnog pogrešnog prikazivanja u financijskim izvještajima

• otkrivanju nedosljednosti ili odstupanja od očekivanih trendova, vrijednosti ili normi u financijskim izvještajima kao što je razina sukladnosti financijskih izvještaja s ključnim datumima, uključujući i s ključnim pokazateljima uspješnosti

• osiguravanju potvrdnih dokaza u vezi s drugim upitima ili već obavljenim analitičkim postupcima

• služenju kao dodatni postupci kad praktičar postane svjestan pitanja koje uzrokuje da povjeruje kako financijski izvještaji mogu biti značajno pogrešno prikazani. Primjer takvog dodatnog postupka je komparativna analiza mjesečnih prihoda i iznosa rashoda po profitnim centrima, odjelima ili drugim sastavnim dijelovima subjekta kako bi se osigurali dokazi za financijske informacije sadržane u pojedinim stavkama ili objavama sadržanim u financijskim izvještajima.

A91. Različite metode mogu se koristiti za obavljanje analitičkih postupaka. Te metode su u rasponu od jednostavnih usporedbi do obavljanja složenih analiza korištenjem statističkih tehnika. Praktičar može, na primjer, primijeniti analitičke postupke kako bi ocijenio financijske informacije koje utjelovljuju financijski izvještaji pomoću analiza prihvatljivih odnosa između financijskih i nefinancijskih podataka, kao i procjene rezultata usklađenosti s očekivanim vrijednostima u kontekstu prepoznatih odnosa i pojedinačnih stavki koje se čine neuobičajenim, ili koji se razlikuju od očekivanih trendova ili vrijednosti. Praktičar će uspoređivati evidentirane iznose ili pokazatelje izračunane temeljem evidentiranih iznosa, sa svojim očekivanjima stvorenim temeljem informacija dobivenih iz relevantnih izvora. Primjeri izvora informacija koje praktičar često koristi za određivanje očekivanih vrijednosti, ovisno o okolnostima angažmana, uključuju:

• financijske informacije za usporedivo razdoblje odnosno razdoblja, uzimajući u obzir znane promjene

• informacije o očekivanim poslovnim i financijskim rezultatima, kao što su budžeti ili prognoze, uključujući ekstrapolacije iz godišnjih podataka ili podataka za međurazdoblja

• odnose između elemenata financijskih informacija unutar razdoblja

• informacija u vezi s gospodarskom granom u kojoj subjekt posluje, kao što su informacije o pokazatelju bruto dobiti ili usporedba subjektovog pokazatelja obrtaja kupaca s prosjekom grane ili s drugim subjektima usporedive veličine iz iste grane

• odnose financijskih informacija s relevantnim nefinancijskim informacija, kao što su rashodi za plaće u odnosu na broj zaposlenika.

A92. Praktičarevo razmatranje o tom jesu li podaci, koji će se koristiti za analitičke postupke, primjereni za namjeravanu svrhu odnosno svrhe tih postupaka, temelji se na praktičarevom razumijevanju subjekta i njegovog okruženja, te na njega utječu vrste i izvori podataka, kao i okolnosti u kojima se dobivaju podaci. Sljedeća razmatranja mogu biti relevantna:

• izvor dostupnih informacija. Primjerice, informacija može biti pouzdanija kad je pribavljena iz neovisnog izvora izvan subjekta;

• usporedivost dostupnih informacija. Primjerice, moguće je da će biti potrebno prilagoditi podatke za cjelokupnu granu kako bi bili usporedivi s podacima subjekta koji proizvodi i prodaje specijalizirane proizvode;

• vrsta i relevantnost dostupnih informacija. Primjerice, jesu li budžeti uspostavljeni kao rezultati koji se očekuju ili kao ciljevi koje treba postići; i

• znanje i stručnost uključeni u sastavljanje informacija, kao i povezane kontrole koje su oblikovane da bi osigurale njihovu potpunost, točnost i ispravnost. Takve kontrole mogu uključiti, na primjer, kontrole nad sastavljanjem, pregledavanjem i održavanjem budžetskih informacija.

Postupci za adresiranje posebnih okolnosti

Prijevara i nesukladnost sa zakonima i regulativama (Vidjeti točke 52(a) i (d))

Komuniciranje s menadžmentom i onima koji su zaduženi za upravljanje

A93. U nekim zakonodavstvima, zakon ili regulativa mogu ograničavati praktičarevo komuniciranje o određenim pitanjima s menadžmentom ili onima koji su zaduženi za upravljanje. Zakon ili regulativa mogu posebno zabraniti komuniciranje ili druge radnje, koje mogu naštetiti istrazi primjerenog tijela o stvarnom nezakonitom djelu ili sumnji da je ono počinjeno, uključujući i upozoravanje subjekta, na primjer, kad se od praktičara zahtijeva da izvijesti o otkrivenoj nesukladnosti sa zakonima i regulativama ili sumnjom da ona postoji primjereno nadležno tijelo prema propisima o sprječavanju pranja novca. U tim okolnostima, pitanja koja sagledava revizor mogu biti vrlo složena i revizor može smatrati da je primjereno pribaviti pravni savjet. U tim okolnostima, pitanja koja sagledava praktičar mogu biti vrlo složena i praktičar može smatrati da je primjereno pribaviti pravni savjet.

Izvješćivanje o otkrivenoj nesukladnosti sa zakonima i regulativama ili sumnjom da ona postoji primjerenog nadležnog tijela izvan subjekta

A94. Izvješćivanje primjerenog nadležnog tijela izvan subjekta o otkrivenoj nesukladnosti sa zakonima i regulativama, ili sumnji da ona postoji, može se zahtijevati ili biti primjereno u okolnostima jer:

(a) zakon, regulativa ili relevantni etički zahtjevi zahtijevaju da praktičar izvijesti;

(b) praktičar je odredio da je, u skladu s etičkim zahtjevima, izvješćivanje primjereno postupanje u odnosu na otkrivenu nesukladnost, ili sumnju da ona postoji (vidjeti točku A95); ili

(c) zakon, regulativa ili relevantni zahtjevi etike daju praktičaru pravo da to učini (vidjeti točku A96).

A95. U nekim slučajevima, relevantni etički zahtjevi mogu zahtijevati da praktičar izvijesti ili razmotri je li izvješćivanje primjerenog nadležnog tijela izvan subjekta o otkrivenoj nesukladnosti sa zakonima i regulativama, ili sumnji da ona postoji, primjerena radnja u danim okolnostima. Na primjer, IESBA Kodeks zahtijeva da praktičar poduzme radnje kao reakciju na otkrivenu nesukladnost sa zakonima i regulativama, ili sumnji da ona postoji i da razmotri jesu li potrebne daljnje radnje koje mogu uključivati izvješćivanje primjerenog nadležnog tijela izvan subjekta.[12](Vidjeti, na primjer, točke R360.36–360.36 A3 IESBA Kodeksa.) IESBA Kodeks objašnjava da se takvo izvješćivanje ne bi smatralo, prema IESBA Kodeksu, kršenjem dužnosti čuvanja povjerljivosti.[13](Vidjeti, na primjer, točke R114.1, 114.1 A1 i R360.37 IESBA Kodeksa.)

A96. Čak ako zakon, regulativa ili relevantni etički zahtjevi ne sadrže zahtjeve koji se bave izvješćivanjem o otkrivenim nesukladnostima ili sumnjom da one postoje, oni mogu praktičaru davati pravo da izvijesti primjereno nadležno tijelo izvan subjekta o otkrivenoj prijevari ili nesukladnosti sa zakonima i regulativama, ili sumnji da one postoje.

A97. U drugim okolnostima, izvješćivanje primjerenog nadležnog tijela izvan subjekta o otkrivenoj nesukladnosti sa zakonima i regulativama, ili sumnjom da ona postoji može biti spriječeno praktičarevom dužnošću čuvanja povjerljivosti prema zakonu, regulativi ili relevantnim zahtjevima.

A98. Određivanje zahtijevano točkom 52(d) može uključivati složena razmatranja i profesionalne prosudbe. U skladu s tim, praktičar može razmotriti da se interno posavjetuje (npr. unutar društva ili mreže) ili na povjerljivoj osnovi s regulatorom ili profesionalnim tijelom (osim ako je to zabranjeno zakonom ili regulativom ili bi predstavljalo kršenje dužnosti čuvanja povjerljivosti). Praktičar može također razmotriti pribavljanje pravnog savjeta da bi shvatio opcije koje ima i profesionalne ili pravne posljedice poduzimanja bilo kojeg određenog pravca djelovanja

Događaji ili uvjeti koji mogu stvarati dvojbu u vezi s korištenjem pretpostavke vremenske neograničenosti poslovanja u financijskim izvještajima (Vidjeti točku 54)

A99. Popis čimbenika u nastavku sadrži primjere događaja ili okolnosti koji, pojedinačno ili skupno, mogu stvoriti značajnu dvojbu u vezi s pretpostavkom neograničenosti vremena poslovanja. Popis nije sveobuhvatan, a isto tako i postojanje jedne ili više od navedenih stavki ne znači da postoji značajna neizvjesnost o tom može li subjekt nastaviti s poslovanjem po pretpostavci neograničenosti vremena poslovanja.

Financijski

• Subjekt ima neto obveze ili neto tekuće obveze.

• Zajmovi primljeni pod nepromjenjivim uvjetima približavaju se dospijeću bez realnih izgleda za njihovo obnavljanje ili reprogramiranje; ili prekomjerno oslanjanje na kratkoročne posudbe za financiranje dugotrajne imovine.

• Postojanje naznaka o otkazivanju financijske suradnje od strane vjerovnika i drugih kreditora.

• Negativni novčani tokovi iz poslovanja iskazani u povijesnim ili prospektivnim financijskim izvještajima.

• Negativni ključni financijski pokazatelji.

• Značajni gubici u poslovanju ili značajno smanjivanje vrijednosti imovine korištene za stvaranje novčanih tokova.

• Kašnjenje u isplatama dividendi ili obustava isplata.

• Nemogućnost isplata vjerovnika na datume dospijeća.

• Nemogućnost poštivanja uvjeta iz ugovora o kreditima.

• Promjena kreditnih uvjeta dobavljača na isporuke tek po prethodnom plaćanju.

• Nemogućnost dobivanja financijskih sredstava za razvoj važnog novog proizvoda ili drugih značajnih ulaganja.

Poslovni

• Menadžment namjerava likvidirati subjekt ili prekinuti poslovanje.

• Gubitak ključnih rukovodećih osoba bez mogućnosti njihove zamjene.

• Gubitak glavnih tržišta, povlastica, licenci ili glavnog dobavljača.

• Teškoće sa zaposlenicima.

• Nedostatak važnih zaliha.

• Rast vrlo uspješne konkurencije.

Ostali

• Nepostizanje potrebne visine kapitala ili drugih zakonskih zahtjeva.

• Sudski ili zakonski postupci protiv subjekta koji su u tijeku i mogu, kad se okončaju, rezultirati presudama za koje je malo vjerojatno da će se po njima moći postupiti.

• Promjene zakonskih propisa ili politike vlade za koje se očekuje da će za subjekt imati nepovoljan učinak.

• Neosigurani ili nedovoljno osigurani katastrofalni događaji kad oni nastanu.

Drugi čimbenici često mogu ublažiti značaj takvih događaja ili okolnosti. Na primjer, učinak protumjera, kod subjekta koji nije u mogućnosti redovito otplaćivati svoje dugove, mogu imati menadžmentovi planovi održavanja primjerenih novčanih tokova drugim metodama, kao što je prodajom imovine, reprogramiranjem otplata duga ili pribavljanjem dodatnog kapitala. Slično tome, gubljenje vodećeg dobavljača može biti ublaženo raspolaganjem prikladnog alternativnog izvora opskrbe.

Usklađivanje financijskih izvještaja s osnovnim računovodstvenim evidencijama (Vidjeti točku 56.)

A100. Praktičar uobičajeno pribavlja dokaz da su financijski izvještaji u skladu s, ili usklađeni s, osnovnim računovodstvenim evidencijama uspoređivanjem iznosa ili stanja iz financijskih izvještaja s relevantnim računovodstvenim evidencijama kao što je glavna knjiga ili rekapitulacijama ili pregledima koji odražavaju podudarnost ili usklađenost iznosa iz financijskih izvještaja s potkrjepljujućim računovodstvenim evidencijama (kao što je bruto bilanca).

Obavljanje dodatnih postupaka (Vidjeti točku 57)

A101. Dodatni postupci se zahtijevaju prema ovom MSU ako praktičar postane svjestan pitanja koje uzrokuje da povjeruje kako financijski izvještaji mogu biti značajno pogrešno prikazani.

A102. Praktičareva reakcija na poduzete dodatne postupke u vezi s nekom stavkom koja uzrokuje da praktičar vjeruje kako može biti značajno pogrešno prikazana u financijskim izvještajima, razlikovat će se od slučaja do slučaja ovisno o okolnostima i pitanje je za praktičarevu profesionalnu prosudbu.

A103. Praktičareva prosudba o vrstama, vremenskom rasporedu i opsegu dodatnih postupaka koji su potrebni da bi se pribavio dokaz ili da zaključi kako nije vjerojatno da postoji značajno pogrešno prikazivanje ili da utvrdi da postoji značajno pogrešno prikazivanje, ravna se prema:

• informacijama pribavljenim praktičarevim ocjenjivanjem rezultata postupaka koji su već obavljeni;

• praktičarevom ažuriranom razumijevanju subjekta i njegovog okruženja stečenog tijekom odvijanja angažmana; i

• praktičarevom stavu o potrebnoj uvjerljivosti dokaza za bavljenje s pitanjem koje uzrokuje da praktičar vjeruje da financijski izvještaji mogu biti značajno pogrešno prikazani.

A104. Dodatni postupci su usmjereni na dobivanje dostatnih i primjerenih dokaza kako bi omogućili praktičaru formiranje zaključka o pitanjima za koja vjeruje da mogu uzrokovati da su financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani. Postupci mogu biti:

• dodatni upiti ili analitički postupci, na primjer, kroz obavljanje s većom detaljnošću ili fokusiranjem na izložene stavke (tj. na iznose ili objave u vezi s izloženim računima ili transakcijama odraženim u financijskim izvještajima); ili

• postupci drugih vrsta, na primjer, dokazni testovi detalja ili eksterne konfirmacije.

A105. Sljedeći primjeri ilustriraju praktičarevu ocjenu potrebe obavljanja dodatnih postupaka i praktičarevu reakciju kad smatra da su nužni dodatni postupci.

• Tijekom postavljanja upita i obavljanja analitičkih postupaka u uvidu, praktičareva analiza računa potraživanja pokazuje značajan iznos dospjelih nenaplaćenih potraživanja za koje nema ispravka za sumnjiva i sporna potraživanja.

• To uzrokuje da praktičar povjeruje kako stanje računa potraživanja u financijskim izvještajima može biti značajno pogrešno prikazano. Praktičar tada postavlja upite menadžmentu o tom postoje li nenaplativi računi potraživanja koje treba prikazati kao one s umanjenom vrijednošću.

• Ovisno o menadžmentovom odgovoru, praktičareva ocjena odgovora može:

(a) omogućiti praktičaru da zaključi kako nije vjerojatno da je stanje računa potraživanja značajno pogrešno prikazano. U tom slučaju, ne zahtijevaju se daljnji postupci.

(b) omogućiti praktičaru da zaključi kako to pitanje uzrokuje da su financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani. Ne zahtijevaju se daljnji postupci i praktičar bi formirao zaključak da su financijski izvještaji kao cjelina značajno pogrešno prikazani.

(c) voditi praktičara k tome da nastavi vjerovati kako je vjerojatno da je stanje računa potraživanja značajno pogrešno prikazano, dok ne osigura dostatne i primjerene dokaze kako bi utvrdio da je stvarno pogrešno.

U tom slučaju, od praktičara se zahtijeva da obavi dodatne postupci, na primjer, da zahtjeva od menadžmenta analizu iznosa uplata primljenih poslije datuma bilance temeljem tih računa kako bi se utvrdili nenaplativi računi potraživanja. Ocjena rezultata dodatnih postupaka može omogućiti praktičaru da ostvari ono što je prethodno navedeno u (a) ili (b). Ako to ne može, od praktičara se zahtijeva da:

(i) nastavi obavljanje dodatnih postupaka dok ne postigne ono što je prethodno navedeno u (a) ili (b); ili

(ii) ako praktičar nije u mogućnosti ili zaključiti kako nije vjerojatno da je pitanje uzrokovalo da su financijski izvještaji kao cjelina značajno pogrešno prikazani ili utvrditi da pitanje uzrokuje da su financijski izvještaji kao cjelina značajno pogrešno prikazani, tada postoji ograničenje opsega i praktičar nije u mogućnosti formirati nemodificiran zaključak o financijskim izvještajima.

Pisane izjave (Vidjeti točke 61 – 63)

A106. Pisane izjave su važan izvor dokaza u angažmanu uvida. Ako menadžment izmijeni ili ne da zahtijevane pisane izjave, to može upozoravati praktičara na mogućnost postojanja jednog ili više značajnih pitanja. Nadalje, zahtjev za pisane, radije nego za usmene, izjave može u mnogo slučajeva potaknuti menadžment da pažljivije razmotri takva pitanja te na taj način poboljšati kvalitetu izjava.

A107. Osim pisanih izjava zahtijevanih u ovom MSU, praktičar može smatrati nužnim zahtijevati druge pisane izjave o financijskim izvještajima. To može biti potrebno, na primjer, da bi se kompletirali praktičarevi dokazi u vezi s određenim stavkama ili objavljivanjima koja su se odrazila financijskim izvještajima gdje praktičar smatra da su takve izjave važne za formiranje zaključka o financijskim izvještajima na modificiranoj ili nemodificiranoj osnovi.

A108. U nekim slučajevima, menadžment može uključiti u pisane izjave formulacije s rezervama koje imaju učinak da su izjave dane prema najboljim saznanjima i u dobroj vjeri. Razumno je da praktičar prihvatiti takvu formulaciju ako je praktičar uvjeren da su izjave dali oni koji imaju odgovarajuće odgovornosti i saznanja o pitanjima uključenim u izjave.

Ocjenjivanje dokaza dobivenih obavljenim postupcima (Vidjeti točku 66 – 68)

A109. U nekim okolnostima, može biti da praktičar nije pribavio dokaze koje je očekivao da će pribaviti prvenstveno kroz oblikovanje upita i analitičkih postupaka, kao i postupaka koji se odnose na posebne okolnosti. U takvim okolnostima, praktičar smatra da dokazi pribavljeni obavljenim postupcima nisu dostatni i primjereni da bi se mogao formirati zaključak o financijskim izvještajima. Praktičar može:

• proširiti obavljen posao; ili

• obaviti druge postupke za koje praktičar prosudi da su nužni u danim okolnostima.

Gdje ništa od toga nije izvedivo u danim okolnostima, primjerice, ako član menadžmenta nije dostupan u vrijeme uvida da odgovori na praktičareve upite o značajnim pitanjima, praktičar neće moći pribaviti dostatne i primjerene dokaze kako bi mogao formirati zaključak i ovim se MSU-om zahtijeva da utvrditi učinak na izvješće praktičara ili na svoju sposobnost da dovrši angažman. Takva situacija, poput one navedene u točki 57, može nastati čak iako praktičar nije spoznao pitanje odnosno pitanja koja uzrokuju da vjeruje kako financijski izvještaji mogu biti značajno pogrešno prikazani.

Ograničenja opsega

A110. Nemogućnost da se obavi određeni postupak ne predstavlja ograničenje opsega uvida ako praktičar može pribaviti dostatne i primjerene dokaze obavljanjem drugih postupaka.

A111. Ograničenja opsega uvida koja nameće menadžment može imati druge posljedice za uvid, kao što su na praktičarevo razmatranje područja u kojima je vjerojatno da su financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani i na nastavljanje angažmana.

Stvaranje zaključka praktičara o financijskim izvještajima

Opis primjenjivog okvira financijskog izvještavanja (Vidjeti točku 69(a).)

A112. Opis primjenjivog okvira financijskog izvještavanja u financijskim izvještajima je važan jer obavještava korisnike financijskih izvještaja o okviru na kojem su temeljeni financijski izvještaji. Ako financijski izvještaji su financijski izvještaji posebne namjene, oni mogu biti sastavljeni prema okviru financijskog izvještavanja za posebne namjene koji je dostupan samo strani u angažmanu i praktičaru. Opis korištenog okvira financijskog izvještavanja za posebne namjene je važan, jer financijski izvještaji posebne namjene mogu biti neprikladni za upotrebu različitu od namjeravane upotrebe određene za financijske izvještaje posebne namjene.

A113. Opis primjenjivog okvira financijskog izvještavanja koji sadrži neprecizne formulacije s rezervama ili ograničenjima (primjerice, »financijski izvještaji su u suštini sukladni s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja«) nije primjereni opis tog okvira jer on može dovesti u zabludu korisnike financijskih izvještaja.

Objave učinaka značajnih transakcija i događaja na informacije sadržane u financijskim izvještajima (Vidjeti točke 69(b)(vi), 71)

A114. Od praktičara se zahtijeva prema ovom MSU da ocijeni osiguravaju li financijski izvještaji primjerene objave kako bi omogućili namjeravanim korisnicima razumjeti učinak značajnih transakcija i događaja na subjektov financijski položaj, financijsku uspješnost i novčane tokove.

A115. U slučaju financijskih izvještaja sastavljenih u skladu sa zahtjevima okvira fer prezentacije, menadžment može trebati uključiti dodatne objave u financijskim izvještajima povrh onih koje izričito zahtijeva primjenjivi okvir financijskog izvještavanja ili, u iznimno rijetkim situacijama, da odstupi od zahtjeva iz okvira, kako bi postigao fer prezentaciju financijskih izvještaja.

Razmatranja u slučaju kad se koristi okvir sukladnosti

A116. U iznimno rijetkim slučajevima, praktičar će smatrati za financijske izvještaje sastavljene u skladu s okvirom sukladnosti da dovode u zabludu ako je praktičar, u skladu s ovim MSU-om, u vrijeme prihvaćanja angažmana utvrdio da je okvir prihvatljiv.

Kvalitativni aspekti subjektovih računovodstvenih praksa (Vidjeti točku 70(b))

A117. U razmatranju kvalitativnih aspekata subjektovih računovodstvenih praksi, praktičar može postati svjestan moguće pristranosti u menadžmentovim prosudbama. Praktičar može zaključiti da kumulativni učinak manjka neutralnosti, zajedno s učinkom očiglednih neispravljenih pogrešnih prikazivanja, uzrokuje da su financijski izvještaji kao cjelina značajno pogrešno prikazani. Pokazatelji manjka neutralnosti koji može utjecati na praktičarevu ocjenu o tom mogu li financijski izvještaji kao cjelina biti značajno pogrešno prikazani uključiti sljedeće:

• selektivno ispravljanje očiglednih pogrešnih prikazivanja na koja je skrenuta pozornost menadžmentu tijekom uvida (na primjer, ispravljanje pogrešnih prikazivanja s učinkom povećavanja zarada u izvještaju, ali ne i ispravljanje pogrešnih prikazivanja koja imaju učinak smanjivanja zarada u izvještaju).

• moguću menadžmentovu pristranost u stvaranju računovodstvenih procjena.

A118. Pokazatelji moguće menadžmentove pristranosti ne znače nužno da ima pogrešnih prikazivanja za stvaranje zaključaka o razumnosti pojedinačnih računovodstvenih procjena. Oni mogu, međutim, utjecati na praktičarevo razmatranje mogu li financijski izvještaji kao cjelina biti značajno pogrešno prikazani.

Formiranje zaključka (Vidjeti točku 74)

Opis informacija koje sadrže financijski izvještaji

A119. U slučaju financijskih izvještaja sastavljenih u skladu s okvirom fer prezentacije, u praktičarevom zaključku se navodi da ništa nije skrenulo praktičarevu pozornost što bi uzrokovalo da povjeruje kako financijski izvještaji nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama, … (ili ne daju istinit i fer prikaz …) u skladu s [primjenjivim okvirom fer prezentacije]. U slučaju mnogih okvira opće namjene, primjerice, zahtijeva se da financijski izvještaji fer prezentiraju (ili daju istinit i fer prikaz) financijskog položaja subjekta na kraju razdoblja i subjektove financijske uspješnosti i novčanih tokova za to razdoblje.

»Fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama« ili »daju istinit i fer prikaz«

A120. Hoće li koristiti u određenoj jurisdikciji izričaj »fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama« ili izričaj »daju istinit i fer prikaz« utvrđuje se zakonom ili regulativom koja uređuje uvid u financijske izvještaje u toj jurisdikciji ili opće prihvaćenom praksom u toj jurisdikciji. Gdje zakon ili regulativa zahtijeva korištenje različitih riječi, to ne utječe na zahtjev iz ovog MSU-a da praktičar ocijeni fer prezentaciju financijskih izvještaja sastavljenih u skladu s okvirom fer prezentacije.

Nemogućnost formiranja zaključka zbog ograničenja u opsegu uvida koji je nametnuo menadžment poslije prihvaćanja angažmana (Vidjeti točke 15, 82)

A121. Izvedivost povlačenja iz angažmana može ovisiti o stupnju dovršenosti angažmana u vrijeme kad menadžment nameće ograničenje opsega. Ako je praktičar značajno odradio uvid, on može odlučiti da dovrši uvid u razmjeru u kojem je to moguće, suzdrži se od zaključka i objasni ograničenje opsega u točki izvješće koja opisuje osnovu za suzdržavanje od zaključka.

A122. U određenim okolnostima, neće biti moguće povlačenje iz angažmana ako se zakonom ili regulativom zahtijeva od praktičara da nastavi angažman. Na primjer, to može biti u slučaju kad je praktičar imenovan za uvid u financijske izvještaje subjekta iz javnog sektora. To može također biti u slučaju jurisdikcija gdje je praktičar imenovan za uvid u financijske izvještaje koji obuhvaćaju određeno razdoblje ili je imenovan za određeno razdoblje i zabranjeno mu je povlačenje prije dovršavanja uvida u te financijske izvještaje ili prije kraja razdoblja, već prema tom što je primjereno. Praktičar može također razmotriti je li nužno uključiti odjeljak za ostala pitanja u izvješće praktičara kako bi objasnio zašto nije moguće da se praktičar povuče iz angažmana.

Komuniciranje s regulatorima ili subjektovim vlasnicima

A123. Kad praktičar zaključi da je nužno povlačenje iz angažmana zbog ograničenja opsega, mogu postojati profesionalni, pravni ili regulativni zahtjevi da praktičar komunicira s regulatorima ili subjektovim vlasnicima o pitanju povezanom s povlačenjem iz angažmana.

Izvješće praktičara (Vidjeti točke 86 – 92)

A124. Pisano izvješće obuhvaća izvješća izdana u papirnatom obliku i ona izdana na elektroničkim medijima.

Sastavni dijelovi izvješća praktičara (Vidjeti točku 86)

A125. Naslov u kojem se navodi da izvješće je izvješće neovisnog praktičara, primjerice »Izvješće neovisnog praktičara o uvidu«, potvrđuje da je praktičar ispunio sve relevantne etičke zahtjeve u vezi s neovisnošću i to stoga razlikuje izvješće neovisnog praktičara od izvješća koje izdaju drugi.

A126. Zakon ili regulativa može određivati na koga se treba nasloviti izvješće praktičara u određenoj jurisdikciji. Izvješće praktičara se uobičajeno naslovljuje na one za koje je izvješće sastavljeno, često ili na dioničare ili na one koji su zaduženi za upravljanje subjektom kojem su financijski izvještaji podvrgnuti uvidu.

A127. Kad praktičar dozna da će financijski izvještaji koji su bili podvrgnuti uvidu biti uključeni u dokument koji sadrži druge informacije, kao što je financijsko izvješće, praktičar može razmotriti, ako oblik prezentacije dopušta, navođenje brojeva stranica na kojima su prikazani financijski izvještaji koji su bili podvrgnuti uvidu. Ovo pomaže korisnicima u identifikaciji financijskih izvještaja na koje se odnosi izvješće praktičara.

Menadžmentova odgovornost za financijske izvještaje (Vidjeti točku 86(d))

A128. Zahtjev ovog MSU da praktičar mora pribaviti potvrdu od menadžmenta kako menadžment prihvaća i razumije svoje odgovornosti, i u vezi sa sastavljanjem financijskih izvještaja, i u vezi s angažmanom uvida, je ključan za obavljanje uvida i izvještavanje o angažmanu. Opis menadžmentove odgovornosti u izvješću praktičara osigurava kontekst čitateljima izvješća praktičara za menadžmentove odgovornosti o tome kako su one povezane s obavljenim angažmanom uvida.

A129. U izvješću praktičara ne treba se izričito pozivati na »menadžment« nego se umjesto toga može koristiti pojam koji je primjeren u kontekstu pravnog okvira u određenom zakonodavstvu. U nekim zakonodavstvima, primjereni poziv je na one koji su zaduženi za upravljanje subjektom.

A130. Mogu postojati okolnosti kad je primjereno da praktičar proširi opis menadžmentovih odgovornosti iz ovog MSU-a kako bi, u kontekstu zakonodavstva ili zbog vrste subjekta, odražavao dodatne odgovornosti koje su relevantne za sastavljanje financijskih izvještaja.

A131. U nekim zakonodavstvima, zakon ili regulativa koja propisuje menadžmentove odgovornosti može se posebno odnositi na odgovornost za primjerenost poslovnih knjiga i računovodstvenih evidencija ili računovodstvenog sustava. Budući da su knjige, evidencije i sustavi sastavni dio interne kontrole, ovaj MSU ne sadrži takve opise ili u njemu nema posebnih poziva na njih.

Praktičareva odgovornost (Vidjeti točku 86(f))

A132. U izvješću praktičara se navodi da je odgovornost praktičara izraziti zaključak o financijskim izvještajima temeljeno na obavljenom uvidu, kako bi se usporedila odgovornost revizora s odgovornošću menadžmenta za sastavljanje financijskih izvještaja.

Poziv na standarde (Vidjeti točku 86(f))

A133. Poziv na standarde koje je koristio praktičar u uvidu obavještava korisnike izvješća praktičara da je uvid bio obavljen u skladu s utvrđenim standardima.

Komuniciranje o sadržaju uvida u financijske izvještaje (Vidjeti točku 86(g))

A134. Opis sadržaja angažmana uvida u izvješću praktičara objašnjava opseg i ograničenja angažmana poduzetog za dobrobit čitatelja izvješća. To objašnjenje pojašnjava, kako bi se izbjegla dvojba, da uvid nije revizija i da, u skladu s tim, praktičar nije izrazio mišljenje na osnovi revizije o financijskim izvještajima.

Opis primjenjivog okvira financijskog izvještavanja i kako on može utjecati na praktičarev zaključak (Vidjeti točku 86(i)(ii))

A135. Navođenje primjenjivog okvira financijskog izvještavanja u praktičarevom zaključku je s namjerom informiranja korisnika izvješća praktičara o kontekstu u kojem je izražen zaključak. Ono nije namijenjeno da ograniči ocjenjivanje koje se zahtijeva u točki 30(a). Primjenjivi okvir financijskog izvještavanja se navodi riječima kao što su:

»… u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja;« ili

»… u skladu s računovodstvenim načelima opće prihvaćenim u jurisdikciji X …«.

A136. Kad primjenjivi okvir financijskog izvještavanja obuhvaća standarde financijskog izvještavanja i zakonske ili regulatorne zahtjeve, okvir se navodi riječima kao što su »… u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja i zahtjevima Zakona o korporacijama jurisdikcije X.«

Odjeljak s osnovom za modifikaciju kad je zaključak modificiran (Vidjeti točku 85(h)(ii))

A137. Negativni zaključak ili suzdržanost od zaključka u vezi s određenim pitanjem opisanim u odjeljku s osnovom za modifikaciju ne opravdava ispuštanje opisa drugih identificiranih pitanja koja bi inače zahtijevala modifikaciju praktičarevog zaključka. U takvim slučajevima, objavljivanje takvih drugih pitanja koje je praktičar spoznao može biti relevantno za korisnike financijskih izvještaja.

Potpis praktičara (Vidjeti točku 86(l))

A138. Praktičarev potpis je ili u ime praktičareve društva ili osobno ime praktičara, ili i u ime praktičareva društva i osobno ime praktičara, već prema tom što je primjereno u određenom zakonodavstvu. Osim praktičarevog potpisa, u nekim zakonodavstvima, može se zahtijevati od praktičara da u izvješću praktičara navede oznaku svoje profesionalne pripadnosti ili dozvolu koje je izdalo mjerodavno tijelo za licenciranje u toj jurisdikciji.

Upozoravanje čitatelja da su financijski izvještaji sastavljeni u skladu s okvirom posebne namjene (Vidjeti točku 88)

A139. Financijski izvještaji posebne namjene mogu se koristiti za svrhe različite od one za koju su bili namijenjeni. Na primjer, regulator može zahtijevati od određenih subjekata da javno objave financijske izvještaje posebne namjene. Kako bi se izbjegli nesporazumi, važno je da praktičar upozori korisnike izvješća praktičara da su financijski izvještaji sastavljeni u skladu s okvirom posebne namjene i, da zbog toga, ne moraju biti prikladni za druge svrhe.

Ograničavanje distribucije ili upotrebe

A140. Osim upozoravanja čitatelja izvješća praktičara koje je zahtijevano ovim MSU-om kad su financijski izvještaji sastavljeni korištenjem okvira posebne namjene, praktičar može razmotriti da je primjereno naznačiti da je to izvješće praktičara namijenjeno isključivo za određene korisnike. Ovisno o zakonu ili regulativi određene jurisdikcije, to se može postići ograničavanjem distribucije ili upotrebe izvješća praktičara. U tim okolnostima, točka koja sadrži upozorenje o korištenju okvira posebne namjene može se proširiti tako da uključi ta druga pitanja i u skladu s tim i izmjenu podnaslova.

Ostale odgovornosti za izvješćivanje (Vidjeti točku 91)

A141. U nekim zakonodavstvima, praktičar može imati dodatne odgovornosti da izvijesti o drugim pitanjima koja su povrh odgovornosti praktičara prema ovom MSU. Na primjer, može se tražiti od praktičara da izvijesti o određenim pitanjima ako ih praktičar uoči tijekom obavljanja uvida u financijske izvještaje. Alternativno, od praktičara se može tražiti da obavi dodatne posebne postupke i izvijesti o njima ili izrazi zaključak o određenim pitanjima kao što je primjerenost poslovnih knjiga i računovodstvenih evidencija. Standardi angažmana uvid u financijske izvještaje u određenom zakonodavstvu mogu pružiti upute o odgovornosti praktičara u vezi s određenim dodatnim odgovornostima za izvješćivanje u tom zakonodavstvu.

A142. U nekim slučajevima, relevantni zakon ili regulativa može zahtijevati ili dopuštati da praktičar izvijesti o tim drugim odgovornostima unutar izvješća praktičara o financijskim izvještajima. U drugim slučajevima, može se zahtijevati od praktičara, ili mu se dopuštati, da izvijesti o njima u odvojenom izvješću.

A143. Te druge odgovornosti izvješćivanja se iznose u odvojenom dijelu izvješća praktičara, kako bi ih se jasno razlikovalo od to praktičareve odgovornosti prema ovom MSU da izvijesti o financijskim izvještajima. Gdje je relevantno, taj dio može sadržati podnaslov ili više njih s opisom sadržaja odjeljaka s drugim odgovornostima izvješćivanja. U nekim zakonodavstvima, dodatnim odgovornostima izvješćivanja može se baviti u izvješću koje je odvojeno od izvješća praktičara sastavljenog za uvid u financijske izvještaje.

Datum izvješća praktičara (Vidjeti točke 86(k), 92)

A144. Datum izvješće praktičara informira korisnike izvješće praktičara da je praktičar sagledao učinke događaja i transakcija koje je uočio i koje su nastale do tog datuma.

A145. Praktičarev zaključak se daje o financijskim izvještajima i odgovornost za financijske izvještaje snosi menadžment. Praktičar nije u položaju da stvori zaključak kako su pribavljeni dostatni i primjereni dokazi sve dok se ne uvjeri da su sastavljeni svi izvještaji koje obuhvaćaju financijski izvještaji, uključujući i povezane bilješke, i da je menadžment prihvatio odgovornost za njih.

A146. U nekim zakonodavstvima, zakon ili regulativa navodi osobe ili tijela (na primjer, upravu) koji su odgovorni za stvaranje zaključka da su sastavljeni svi izvještaji koje obuhvaćaju financijski izvještaji, uključujući i povezane bilješke, te određuje potreban postupak odobravanja. U takvim slučajevima, dokaz o odobravanju se dobiva prije datiranja izvješća o financijskim izvještajima. U drugim zakonodavstvima, međutim, postupak odobravanja nije propisan u zakonu ili regulativi. U takvim slučajevima, postupci po kojima subjekt provodi pripremanje i dovršavanje svojih financijskih izvještaja sagledava se u kontekstu njegovih struktura rukovođenja i upravljanja kako bi se identificirale osobe ili tijela s nadležnošću za zaključivanje da su sastavljeni svi izvještaji koje obuhvaćaju financijski izvještaji, uključujući i povezane bilješke. U nekim slučajevima, zakon ili regulativa može navesti trenutak u postupku izvještavanja o financijskim izvještajima u kojoj se očekuje da će biti dovršen uvid.

A147. U nekim zakonodavstvima, potrebno je da dioničari konačno odobre financijske izvještaje prije nego što se javno objave financijski izvještaji. U tim zakonodavstvima praktičaru nije potrebno konačno odobrenje dioničara da stvori zaključak o financijskim izvještajima. Datum odobravanja financijskih izvještaja za svrhe ovog MSU-a je, već prema tome što je ranije, datum s kojim su oni s priznatom nadležnošću utvrdili da su sastavljeni svi izvještaji koje obuhvaćaju financijski izvještaji, uključujući i povezane bilješke ili datum s kojim su oni s priznatom nadležnošću potvrdili da su preuzeli odgovornost za njih.

Izvješće praktičara propisano zakonom ili regulativom (Vidjeti točke 34 – 35, 86)

A148. Dosljednost u izvješću praktičara, kad je uvid bio obavljen u skladu s ovim MSU-om, unapređuje povjerenje na globalnom tržištu olakšavanjem identificiranja uvida u financijske izvještaje koji su bili obavljeni u skladu s globalno prihvaćenim standardima. Izvješće praktičara može se pozivati na ovaj MSU-a kad se razlike između zakonskih ili regulativnih zahtjeva i ovog MSU odnose samo na izgled ili terminologiju izvješća praktičara i, kao minimum, izvješće je u skladu sa zahtjevima iz točke 86 ovog MSU. U skladu s tim, u takvim okolnostima smatra se da je praktičar postupio u skladu sa zahtjevima ovog MSU-a, čak i kad je korišten izgled ili terminologija izvješća praktičara naveden zakonskim ili regulatornim zahtjevima izvještavanja. Gdje određeni zahtjevi u određenom zakonodavstvu nisu u suprotnosti s ovim MSU-om, primjena izgleda i terminologije korištene u ovom MSU pomaže korisnicima izvješća praktičara da lakše identificiraju izvješće praktičara kao izvješće o uvidu u financijske izvještaje obavljenom u skladu s ovim MSU-om. U zahtjevima ovog MSU-a u vezi s prihvaćanjem angažmana uvida i nastavljanja odnosa s klijentom su obrađene okolnosti gdje zakon ili regulativa propisuje izgled ili terminologiju izvješća praktičara na način koji je značajno različit od zahtjeva ovog MSU-a.

Izvješća praktičara za uvide obavljene u skladu i s relevantnim standardima određenog zakonodavstva i s ovim MSU-om (Vidjeti točku 86(f))

A149. Kad, osim što postupa u skladu sa zahtjevima ovog MSU-a, praktičar također postupa u skladu s relevantnim nacionalnim standardima, u izvješću navesti da je uvid bio obavljen u skladu i s ovim MSU-om i s relevantnim nacionalnim standardima za angažman uvida u financijske izvještaje. Međutim, poziv i na ovaj MSU i na relevantne nacionalne standarde nije primjeren ako postoji sukob između zahtjeva ovog MSU-a i onih u relevantnim nacionalnim standardima koji bi vodio formiranju različitog zaključka praktičara ili da ne bude uključen u odjeljak za isticanje pitanja koji bi, u određenim okolnostima, bio zahtijevan ovim MSU-om. U takvom slučaju, izvješće praktičara poziva se samo na relevantne standarde (ili ovaj MSU ili relevantne nacionalne standarde) u skladu s kojima je bilo sastavljeno izvješće praktičara.

Ilustrativna izvješća uvida (Vidjeti točku 86)

A150. Dodatak 2 ovog MSU-a sadrži ilustracije izvješća praktičara za uvid u financijske izvještaje koje uključuju zahtjeve ovog MSU-a u vezi s izvješćivanjem.

Dokumentacija

Pravodobnost dokumentacije angažmana (Vidjeti točku 93)

A151. MSKK 1 zahtijeva da društvo uspostavi vremenske rokove koji odražavaju obvezu pravodobnog dovršavanja cjeline konačnih dosjea angažmana.

Dodatak 1

(Vidjeti točku A56)

ILUSTRATIVNO PISMO O PREUZIMANJU ANGAŽMANA UVIDA U POVIJESNE FINANCIJSKE IZVJEŠTAJE

U nastavku je primjer pisma o preuzimanju angažmana uvida u financijske izvještaje opće namjene sastavljenih u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja (MSFI-ima) koje ilustrira relevantne zahtjeve i upute ovog MSU-a. Ovo pismo nije i jedino moguće, nego je namijenjeno da bude vodič koji se može koristiti u vezi s razmatranjima navedenim u ovom MSU-u. Trebat će ga mijenjati u skladu s pojedinačnim zahtjevima i okolnostima. Sastavljeno je u vezi s uvidom u financijske izvještaje za jedno izvještajno razdoblje i zahtijevalo bi prilagodbe ako bi se namijenilo ili očekivalo da će se primjenjivati u uzastopnim revizijama. Može biti primjereno tražiti pravni savjet o tome je li neko predloženo pismo prikladno.

* * *

Odgovarajućem predstavniku menadžmenta ili onih koji su zaduženi za upravljanje Društva ABC[14](Naslovnici i pozivi u pismu bit će oni koji su primjereni u danim okolnostima angažmana, kao i u relevantnoj jurisdikciji. Važno je da se poziva na odgovarajuće osobe – vidjeti točku 36 ovog MSU-a.):

[Cilj i opseg uvida]

Vi[15](Kroz ovo pismo, pozivi na »vi«, »mi«, »naš«, »menadžment«, »oni koji su zaduženi za upravljanje« i »praktičar« trebaju se koristiti ili izmijeniti već prema tome što je primjereno u okolnostima.) ste tražili uvid u financijske izvještaje opće namjene Društva ABC, koji obuhvaća izvještaj o financijskom položaju na 31. prosinca 20X1. godine, izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti, izvještaj o promjenama kapitala i rezervi i izvještaj o novčanim tokovima za tada završenu godinu i sažetak značajnih računovodstvenim politika i ostale objašnjavajuće informacije. Zadovoljstvo nam je da ovim pismom možemo potvrditi naše prihvaćanje i naše razumijevanje preuzetog angažmana uvida.

Naš uvid ćemo obaviti s ciljem izražavanja našeg zaključka o financijskim izvještajima. Naš zaključak, ako bude nemodificiran, bit će u obliku »Temeljem našeg uvida, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako ti financijski izvještaji nisu fer prezentacija, u svim značajnim odrednicama, (ili ne daju istinit i fer prikaz) financijskog položaja Društva na [datum] i njegove financijske uspješnosti i novčanih tokova za tada završenu godinu u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja (MSFI-ima).«

[Praktičareve odgovornosti]

Mi ćemo obaviti naš uvid u skladu s Međunarodnim standardom za angažman uvida (MSU) 2400 (izmijenjen) – Angažman uvida u povijesne financijske izvještaje. MSU 2400 (izmijenjen) zahtijeva od nas da zaključimo je li nešto skrenulo našu pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji, kao cjelina, nisu sastavljeni u svim značajnim odrednicama u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. MSU 2400 (izmijenjen) također zahtijeva od nas da postupimo u skladu s relevantnim etičkim zahtjevima.

Uvid u financijske izvještaje u skladu s MSU-om 2400 (izmijenjen) je angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja. Mi ćemo obaviti postupke, koji se prvenstveno sastoje u postavljanju upita menadžmentu i drugima unutar subjekta prema primjerenosti i primjenjivanja analitičkih postupaka, te ocijeniti pribavljene dokaze. Mi ćemo također obaviti dodatne postupke ako spoznamo pitanja koja uzrokuju da povjerujemo kako financijski izvještaji kao cjelina mogu biti značajno pogrešno prikazani. Ti postupci se obavljaju kako bi nam omogućili da izrazimo naš zaključak o financijskim izvještajima u skladu s MSU-om 2400 (izmijenjen). Postupci koje će se odabrati ovisit će o onom što mi smatramo nužnim primjenjujući našu profesionalnu prosudbu, temeljenu na našem razumijevanju Društva ABC i njegovog okruženja i našem razumijevanju MSFI-ova i njihove primjene u kontekstu djelatnosti.

Uvid nije revizija financijskih izvještaja, stoga:

(a) postoji razmjerno viši rizik nego što bi bio u reviziji, da svako značajno pogrešno prikazivanje koje može postojati u financijskim izvještajima podvrgnutim uvidu može biti neotkriveno uvidom, čak ako je uvid ispravno obavljen u skladu s MSU-om 2400 (izmijenjen).

(b) u izražavanju našeg zaključka temeljem uvida u financijske izvještaje, u našem izvješću o financijskim izvještajima će se izraziti suzdržanost od izražavanja bilo kakvog mišljenja na osnovi revizije o financijskim izvještajima.

[Odgovornosti menadžmenta i identificiranje primjenjivog okvira financijskog izvještavanja (za svrhe ovog primjera pretpostavlja se da praktičar nije utvrdio da zakon ili regulativa propisuje ove odgovornosti s odgovarajućim nazivima; zbog toga se koriste opisi iz točke 30(b) ovog MSU-a).]

Naš uvid obavit ćemo na osnovi toga da [menadžment i, gdje je primjereno, oni koji su zaduženi za upravljanje]][16](Koristiti terminologiju već prema tome koja je odgovarajuća u danim okolnostima.) potvrde i razumiju da snose odgovornost:

(a) za sastavljanje i fer prezentaciju financijskih izvještaja u skladu s MSFI-ima[17](Ili, ako je primjereno, »za sastavljanje financijskih izvještaja koji pružaju istinit i fer prikaz u skladu s MSFI- ima«.);

(b) za onakve interne kontrole kakve [menadžment] odredi da su nužne za omogućavanje sastavljanja financijskih izvještaja koji su bez značajnih pogrešnih prikazivanja uslijed prijevare ili pogreške; i

(c) osigurati nam:

(i) pristup svim informacijama za koje [menadžment] spozna da su relevantne za sastavljanje i fer prezentaciju financijskih izvještaja, kao što su evidencije, dokumentacija i ostala pitanja;

(ii) dodatne informacije koje mi možemo zahtijevati od [menadžmenta] za svrhu uvida; i

(iii) neograničeni pristup osobama unutar Društva ABC od kojih smo odredili da je nužno pribaviti dokaze.

Kao dio našeg postupka uvida, mi ćemo zahtijevati od [menadžmenta i, gdje je primjereno, onih koji su zaduženi za upravljanje], pisane potvrde u vezi s prezentacijama koje su nam dane u vezi s uvidom.

Sa zadovoljstvom iščekujemo punu suradnju s Vašim osobljem tijekom uvida.

[Ostale relevantne informacije]

[Unijeti ostale informacije, kao što su sporazum o naknadama, fakturiranje i ostali posebni uvjeti, već prema tome što je primjereno.]

[Izvješćivanje]

[Unijeti odgovarajući poziv na očekivani oblik i sadržaj izvješća praktičara.]

Moguće je da će biti potrebno mijenjati oblik i sadržaj našeg izvješća u kontekstu naših nalaza iz uvida.

Molimo da nam vratite potpisan primjerak ovog pisma kao dokaz vašeg prihvaćanja i suglasnosti s aranžmanom za naš uvid u financijske izvještaje, kao i s našim odnosnim odgovornostima.

Društvo XYZ

Prihvaćeno i dana suglasnost u ime Društva ABC

(potpis)

______________

Ime i funkcija

Datum

Dodatak 2

(Vidjeti točku A150)

ILUSTRATIVNO PRAKTIČAREVO IZVJEŠĆE O UVIDU

Izvješća o uvidu u financijske izvještaje opće namjene

Ilustrativna izvješća o uvidu s nemodificiranim zaključcima

• Ilustracija 1: Praktičarevo izvješće o financijskim izvještajima sastavljenim u skladu s okvirom fer prezentacije oblikovanim da ispuni uobičajene potrebe za financijskim informacijama širokog raspona korisnika. (Na primjer, Međunarodni standardi financijskog izvještavanja za male i srednje subjekte).

Ilustrativna izvješća o uvidu s modificiranim zaključcima

• Ilustracija 2: Praktičarevo izvješće koje sadrži zaključak s rezervom zbog očiglednog značajnog pogrešnog prikazivanja financijskih izvještaja. Financijski izvještaji sastavljeni u skladu s okvirom sukladnosti oblikovan je da ispuni uobičajene potrebe za financijskim informacijama širokog raspona korisnika. (Financijski izvještaji sastavljeni korištenjem okvira sukladnosti).

• Ilustracija 3: Praktičarevo izvješće koje sadrži zaključak s rezervom zbog praktičareve nemogućnosti da pribavi dostatne i primjerene dokaze. (Financijski izvještaji sastavljeni korištenjem okvira fer prezentacije – MSFI-ovi).

• Ilustracija 4: Praktičarevo izvješće koje sadrži negativni zaključak zbog značajnog pogrešnog prikazivanja financijskih izvještaja. (Financijski izvještaji sastavljeni korištenjem okvira fer prezentacije – MSFI-ovi).

• Ilustracija 5: Praktičarevo izvješće koje sadrži suzdržanost od zaključka zbog praktičareve nemogućnosti da pribavi dostatne i primjerene dokaze za više sastavnih dijelova financijskih izvještaja koja ima za posljedicu nemogućnost dovršavanja uvida. (Financijski izvještaji sastavljeni korištenjem okvira fer prezentacije – MSFI-ovi).

Izvješća o uvidu u financijske izvještaje posebne namjene

• Ilustracija 6: Praktičarevo izvješće o financijskim izvještajima sastavljenim u skladu s ugovornim obvezama za financijsko izvještavanje (za svrhe ove ilustracije, okvir sukladnosti).

• Ilustracija 7: Praktičarevo izvješće o pojedinom financijskom izvještaju sastavljenom u skladu s računovodstvenom osnovom po načelu novčanih primitaka i izdataka (za svrhe ove ilustracije, okvir fer prezentacije).

 

 

 

IZVJEŠĆE NEOVISNOG PRAKTIČARA O UVIDU

[Primjereni naslovnik]

Izvješće o financijskim izvještajima[18](Podnaslov »Izvješće o financijskim izvještajima« nije nužan u okolnostima kad nije primjenjiv drugi podnaslov – »Izvješće o ostalim zakonskim i regulativnim zahtjevima«.)

Obavili smo uvid u priložene financijske izvještaje Društva ABC, koji obuhvaćaju izvještaj o financijskom položaju na 31. prosinca 20X1. godine, izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti, izvještaj o promjenama u kapitalu i rezervama i izvještaj o novčanim tokovima za tada završenu godinu te sažetak značajnih računovodstvenih politika i drugih objašnjavajućih informacija.

Menadžmentova[19](Ili je primjeren drugi naziv u kontekstu zakonskog okvira u određenoj jurisdikciji.) odgovornost za financijske izvještaje

Menadžment je odgovoran za sastavljanje i fer prezentaciju tih financijskih izvještaja u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja za male i srednje subjekte[20](Kad je menadžmentova odgovornost sastaviti financijske izvještaje koji pružaju istinit i fer prikaz, ovo može glasiti: »Menadžment je odgovoran za sastavljanje financijskih izvještaja koji istinito i fer prikazuju u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja, i za takve…«.), i za one interne kontrole za koje menadžment odredi da su potrebne za omogućavanje sastavljanja financijskih izvještaja koji su bez značajnog pogrešnog prikazivanja uslijed prijevare ili pogreške.

Praktičareva odgovornost

Naša odgovornost je izraziti zaključak o priloženim financijskim izvještajima. Naš uvid smo obavili u skladu s Međunarodnim standardom za angažman uvida (MSU) 2400 (izmijenjen) – Angažmani uvida u povijesne financijske izvještaje. MSU 2400 (izmijenjen) zahtijeva od nas da zaključimo je li nam nešto skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji, kao cjelina, nisu sastavljene u svim značajnim odrednicama u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. Ovaj standard također zahtijeva da postupimo u skladu s relevantnim etičkim zahtjevima.

Uvid u financijske izvještaje u skladu s MSU-om 2400 (izmijenjen) je angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja. Praktičar obavlja postupke, koji se prvenstveno sastoje u postavljanju upita menadžmentu i drugima unutar subjekta, prema primjerenosti, i primjenjivanju analitičkih postupaka, te ocjenjuje pribavljene dokaze.

Obavljeni postupci uvida su značajno manji od onih koji se obavljaju u reviziji koja se provodi u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima. Prema tome, ne izražavamo mišljenje na osnovi revizije o tim financijskim izvještajima.

Zaključak

Temeljem našeg uvida, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako ti financijski izvještaji nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama, (ili ne prikazuju istinito i fer) financijski položaj Društva ABC na 31. prosinca 20X1. godine, i njegovu financijsku uspješnost i novčane tokove za tada završenu godinu, u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja za male i srednje subjekte.

Izvješće o drugim zakonskim i regulativnim zahtjevima

[Oblik i sadržaj ovog dijela praktičareva izvješća razlikovat će se ovisno o sadržaju praktičarevih drugih odgovornosti izvještavanja.]

[Praktičarev potpis]

[Datum praktičareva izvješća]

[Praktičareva adresa]

 

 

 

IZVJEŠĆE NEOVISNOG PRAKTIČARA O UVIDU

[Primjereni naslovnik]

Izvješće o financijskim izvještajima[21](Podnaslov »Izvješće o financijskim izvještajima« nije nužan u okolnostima kad nije primjenjiv drugi podnaslov – »Izvješće o ostalim zakonskim i regulativnim zahtjevima«.)

Obavili smo uvid u priložene financijske izvještaje Društva ABC, koji obuhvaćaju izvještaj o financijskom položaju na 31. prosinca 20X1. godine, izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti, izvještaj o promjenama u kapitalu i rezervama i izvještaj o novčanim tokovima za tada završenu godinu te sažetak značajnih računovodstvenih politika i drugih objašnjavajućih informacija.

Menadžmentova[22](Ili je primjeren drugi naziv u kontekstu zakonskog okvira u određenoj jurisdikciji.) odgovornost za financijske izvještaje

Menadžment je odgovoran za sastavljanje i fer prezentaciju tih financijskih izvještaja u skladu s XYZ zakonom jurisdikcije X, i za one interne kontrole za koje menadžment odredi da su potrebne za omogućavanje sastavljanja financijskih izvještaja koji su bez značajnog pogrešnog prikazivanja uslijed prijevare ili pogreške.

Praktičareva odgovornost

Naša odgovornost je izraziti zaključak o priloženim financijskim izvještajima. Naš uvid smo obavili u skladu s Međunarodnim standardom za angažman uvida (MSU) 2400 (izmijenjen) – Angažmani uvida u povijesne financijske izvještaje. MSU 2400 (izmijenjen) zahtijeva od nas da zaključimo je li nam nešto skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji, kao cjelina, nisu sastavljene u svim značajnim odrednicama u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. Ovaj standard također zahtijeva da postupimo u skladu s relevantnim etičkim zahtjevima.

Uvid u financijske izvještaje u skladu s MSU-om 2400 (izmijenjen) je angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja. Praktičar obavlja postupke, koji se prvenstveno sastoje u postavljanju upita menadžmentu i drugima unutar subjekta, prema primjerenosti, i primjenjivanju analitičkih postupaka, te ocjenjuje pribavljene dokaze.

Obavljeni postupci uvida su značajno manji od onih koji se obavljaju u reviziji koja se provodi u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima. Prema tome, ne izražavamo mišljenje na osnovi revizije o tim financijskim izvještajima.

Osnova za zaključak s rezervom

Zalihe Društva se iskazuju u izvještaju o financijskom položaju u xxx. Menadžment nije iskazao zalihe po trošku ili neto nadoknadivoj vrijednosti ovisno o tome što je niže, nego ih je iskazao isključivo po trošku što predstavlja odstupanje od zahtjeva okvira financijskog izvještavanja (XYZ Zakon) jurisdikcije X. Evidencije Društva pokazuju da bi bio potreban ispravak zaliha u iznosu xxx za njihovo svođenje na neto nadoknadivu vrijednost da je menadžment iskazao zalihe po trošku ili neto nadoknadivoj vrijednosti ovisno o tome što je niže. U skladu s tim, troškovi prodanih proizvoda bi se povećali za xxx i porez na dobit, neto dobit i dionički kapital i rezerve bi se smanjili za xxx, xxx i xxx, svaki.

Zaključak s rezervom

Temeljem našeg uvida, osim za učinke pitanja opisanih u odjeljku s osnovom za zaključak s rezervom, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji Društva ABC nisu sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s okvirom financijskog izvještavanja (XYZ Zakon) jurisdikcije X.

Izvješće o drugim zakonskim i regulativnim zahtjevima

[Oblik i sadržaj ovog dijela praktičareva izvješća razlikovat će se ovisno o sadržaju praktičarevih drugih odgovornosti izvještavanja.]

[Praktičarev potpis]

[Datum praktičareva izvješća]

[Praktičareva adresa]

 

 

 

IZVJEŠĆE NEOVISNOG PRAKTIČARA O UVIDU

[Primjereni naslovnik]

Obavili smo uvid u priložene financijske izvještaje Društva ABC, koji obuhvaćaju izvještaj o financijskom položaju na 31. prosinca 20X1. godine, izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti, izvještaj o promjenama u kapitalu i rezervama i izvještaj o novčanim tokovima za tada završenu godinu te sažetak značajnih računovodstvenih politika i drugih objašnjavajućih informacija.

Menadžmentova odgovornost za financijske izvještaje

Menadžment je odgovoran za sastavljanje i fer prezentaciji tih financijskih izvještaja u skladu s [naziv primjenjivog okvira financijskog izvještavanja, uključujući i poziv na jurisdikciju ili državu porijekla okvira financijskog izvještavanja kad korišteni okvir financijskog izvještavanja nisu Međunarodni standardi financijskog izvještavanja][23](Kad je menadžmentova odgovornost sastaviti financijske izvještaje koji pružaju istinit i fer prikaz, ovo može glasiti: »Menadžment je odgovoran za sastavljanje financijskih izvještaja koji istinito i fer prikazuju u skladu s [ime primjenjivog okvira financijskog izvještavanja, uključujući poziv na jurisdikciju ili državu porijekla okvira financijskog izvještavanja kad korišteni okvir financijskog izvještavanja nisu Međunarodni standardi financijskog izvještavanja, i za takve…«.) i za one interne kontrole za koje menadžment odredi da su potrebne za omogućavanje sastavljanja financijskih izvještaja koji su bez značajnog pogrešnog prikazivanja uslijed prijevare ili pogreške.

Praktičareva odgovornost

Naša odgovornost je izraziti zaključak o priloženim financijskim izvještajima. Naš uvid smo obavili u skladu s Međunarodnim standardom za angažman uvida (MSU) 2400 (izmijenjen) – Angažmani uvida u povijesne financijske izvještaje. MSU 2400 (izmijenjen) zahtijeva od nas da zaključimo je li nam nešto skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji, kao cjelina, nisu sastavljene u svim značajnim odrednicama u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. Ovaj standard također zahtijeva da postupimo u skladu s relevantnim etičkim zahtjevima.

Uvid u financijske izvještaje u skladu s MSU-om 2400 (izmijenjen) je angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja. Praktičar obavlja postupke, koji se prvenstveno sastoje u postavljanju upita mena­džmentu i drugima unutar subjekta, prema primjerenosti, i primjenjivanju analitičkih postupaka, te ocjenjuje pribavljene dokaze.

Obavljeni postupci uvida su značajno manji od onih koji se obavljaju u reviziji koja se provodi u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima. Prema tome, ne izražavamo mišljenje na osnovi revizije o tim financijskim izvještajima.

Osnova za zaključak s rezervom

Ulaganje Društva ABC u inozemno pridruženo društvo XYZ stečeno tijekom godine i obračunato po metodi udjela iskazano je u izvještaju o financijskom položaju na 31. prosinca 20X1. godine u iznosu xxx i udio Društva ABC u neto dobiti Društva XYZ u iznosu od xxx uključen je u dobit Društva ABC za tada završenu godinu. Nismo mogli dobiti pristup relevantnim informacijama Društva XYZ u vezi s knjigovodstvenim iznosom ulaganja Društva ABC u Društvo XYZ sa stanjem na 31. prosinca 20X1. godine i udjelu Društva ABC u neto dobiti za godinu Društva XYZ. U skladu s tim, nismo mogli obaviti postupke koje smo smatrali nužnim.

Zaključak s rezervom

Temeljem našeg uvida, osim za moguće učinke pitanja opisanog u odjeljku s osnovom za zaključak s rezervom, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako priloženi financijski izvještaji Društva ABC nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama, (ili ne prikazuju istinito i fer) financijski položaj Društva ABC na 31. prosinca 20X1. godine, i njegovu financijsku uspješnost i novčane tokove za tada završenu godinu u skladu s [naziv primjenjivog okvira financijskog izvještavanja, uključujući i poziv na jurisdikciju ili državu porijekla okvira financijskog izvještavanja kad korišteni okvir financijskog izvještavanja nisu Međunarodni standardi financijskog izvještavanja]

[Praktičarev potpis]

[Datum praktičareva izvješća]

[Praktičareva adresa]

 

 

 

IZVJEŠĆE NEOVISNOG PRAKTIČARA O UVIDU

[Primjereni naslovnik]

Izvješće o konsolidiranim financijskim izvještajima

Obavili smo uvid u priložene konsolidirane financijske izvještaje Društva ABC, koji obuhvaćaju konsolidirani izvještaj o financijskom položaju na 31. prosinca 20X1. godine, konsolidirani izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti, konsolidirani izvještaj o promjenama u kapitalu i rezervama i konsolidirani izvještaj o novčanim tokovima za tada završenu godinu te sažetak značajnih računovodstvenih politika i drugih objašnjavajućih informacija.

Menadžmentova odgovornost za financijske izvještaje

Menadžment je odgovoran za sastavljanje i fer prezentaciju tih konsolidiranih financijskih izvještaja u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja[24](Kad je menadžmentova odgovornost sastaviti financijske izvještaje koji pružaju istinit i fer prikaz, ovo može glasiti: »Menadžment je odgovoran za sastavljanje financijskih izvještaja koji istinito i fer prikazuju u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja, i za takve…«.) i za one interne kontrole za koje menadžment odredi da su potrebne za omogućavanje sastavljanja financijskih izvještaja koji su bez značajnog pogrešnog prikazivanja uslijed prijevare ili pogreške.

Praktičareva odgovornost

Naša odgovornost je izraziti zaključak o priloženim konsolidiranim financijskim izvještajima. Naš uvid smo obavili u skladu s Međunarodnim standardom za angažman uvida (MSU) 2400 (izmijenjen) – Angažmani uvida u povijesne financijske izvještaje. MSU 2400 (izmijenjen) zahtijeva od nas da zaključimo je li nam nešto skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji, kao cjelina, nisu sastavljene u svim značajnim odrednicama u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. Ovaj standard također zahtijeva da postupimo u skladu s relevantnim etičkim zahtjevima.

Uvid u konsolidirane financijske izvještaje u skladu s MSU-om 2400 (izmijenjen) je angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja. Praktičar obavlja postupke, koji se prvenstveno sastoje u postavljanju upita menadžmentu i drugima unutar subjekta, prema primjerenosti, i primjenjivanju analitičkih postupaka, te ocjenjuje pribavljene dokaze.

Obavljeni postupci uvida su značajno manji od onih koji se obavljaju u reviziji koja se provodi u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima. Prema tome, ne izražavamo mišljenje na osnovi revizije o tim financijskim izvještajima.

Osnova za negativni zaključak

Kao što je objašnjeno u Bilješci X, Društvo nije konsolidiralo financijske izvještaje ovisnog društva XYZ koje je Društvo steklo tijekom 20X1., a zbog toga što Društvo još nije moglo utvrditi fer vrijednosti na dan stjecanja određene značajne imovine i obveza podružnice. To je ulaganje stoga iskazano po trošku. Prema Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja, podružnica je trebala biti obuhvaćena konsolidacijom jer ju Društvo kontrolira. Da je podružnica XYZ bila konsolidirana to bi značajno utjecalo na mnoge sastavne dijelove priloženih financijskih izvještaja.

Negativni zaključak

Temeljem našeg uvida, zbog važnosti pitanja opisanog u odjeljku s osnovom za negativni zaključak, konsolidirani financijski izvještaji Društva ABC nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama, (ili ne prikazuju istinito i fer) financijski položaj Društva ABC i njegovih podružnica na 31. prosinca 20X1. godine, i njihovu financijsku uspješnost i novčane tokove za tada završenu godinu u skladu s Međunarodni standardi financijskog izvještavanja.

Izvješće o drugim zakonskim i regulativnim zahtjevima

[Oblik i sadržaj ovog dijela praktičareva izvješća razlikovat će se ovisno o sadržaju praktičarevih drugih odgovornosti izvještavanja.]

[Praktičarev potpis]

[Datum praktičareva izvješća]

[Praktičareva adresa]

 

 

 

IZVJEŠĆE NEOVISNOG PRAKTIČARA O UVIDU

[Primjereni naslovnik]

Bili smo angažirani za uvid u priložene financijske izvještaje Društva ABC, koji obuhvaćaju izvještaj o financijskom položaju na 31. prosinca 20X1. godine, izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti, izvještaj o promjenama u kapitalu i rezervama i izvještaj o novčanim tokovima za tada završenu godinu te sažetak značajnih računovodstvenih politika i drugih objašnjavajućih informacija.

Menadžmentova odgovornost za financijske izvještaje

Menadžment je odgovoran za sastavljanje i fer prezentaciju tih konsolidiranih financijskih izvještaja u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja i za one interne kontrole za koje menadžment odredi da su potrebne za omogućavanje sastavljanja financijskih izvještaja koji su bez značajnog pogrešnog prikazivanja uslijed prijevare ili pogreške.

Praktičareva odgovornost

Naša odgovornost je izraziti zaključak o priloženim financijskim izvještajima. Zbog pitanja opisanog u odjeljku s osnovom za suzdržanost, međutim, nismo bili u mogućnosti pribaviti dostatne i primjerene dokaze kao osnovu za izražavanje zaključka o financijskim izvještajima.

Osnova za suzdržanost od zaključka

Menadžment nije obavio inventuru zaliha na kraju godine. Nismo bili u mogućnosti obaviti postupke koje smo smatrali nužnim u vezi s količinama zaliha sa stanjem na 31. prosinca 20X1. godine koje su bile iskazane u iznosu od xxx u izvještaju o financijskom položaju na 31. prosinca 20X1. godine.

Osim toga, uvođenje novog kompjutoriziranog sustava za potraživanja iz poslovanja u rujnu 20X1. godine rezultiralo je brojnim pogreškama u iskazivanju potraživanja i zaliha. Do datuma našeg izvješća, menadžment još uvijek uklanja manjkavosti sustava i ispravlja pogreške. Posljedica tih pitanja jest da nismo mogli utvrditi da li bi bila potrebna neka prepravljanja u vezi s evidentiranim ili neevidentiranim zalihama i potraživanjima iz poslovanja, i stavkama od kojih se sastoji izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti, izvještaj o promjeni kapitala i rezervi i izvještaj o novčanom toku.

Suzdržanost od zaključka

Zbog važnosti pitanja opisanih u odjeljku s osnovom za suzdržanost od zaključka, nismo bili u mogućnosti pribaviti dostatne i primjerene dokaze za formiranje zaključka o priloženim financijskim izvještajima. U skladu s tim, ne izražavamo zaključak o tim financijskim izvještajima.

[Praktičarev potpis]

[Datum praktičareva izvješća]

[Praktičareva adresa]

 

 

 

IZVJEŠĆE NEOVISNOG PRAKTIČARA O UVIDU

[Primjereni naslovnik]

Obavili smo uvid u priložene financijske izvještaje Društva ABC, koji obuhvaćaju bilancu na 31. prosinca 20X1. godine, račun dobiti i gubitka, izvještaj o promjenama u kapitalu i rezervama i izvještaj o novčanom toku za tada završenu godinu te sažetak značajnih računovodstvenih politika i drugih objašnjavajućih informacija. Menadžment Društva ABC sastavio je financijske izvještaje temeljeno na odredbama za financijsko izvještavanje iz poglavlja Z ugovora zaključenog 1. siječnja 20X1. godine između Društva ABC i Društva DEF (»Ugovor«).

Menadžmenova odgovornost za financijske izvještaje

Menadžment je odgovoran za sastavljanje tih financijskih izvještaja u skladu s odredbama o financijskom izvještavanju iz odjeljka Z Ugovora i za one interne kontrole za koje menadžment odredi da su potrebne za omogućavanje sastavljanja financijskih izvještaja koji su bez značajnog pogrešnog prikazivanja uslijed prijevare ili pogreške.

Praktičareva odgovornost

Naša odgovornost je izraziti zaključak o priloženim financijskim izvještajima. Naš uvid smo obavili u skladu s Međunarodnim standardom za angažman uvida (MSU) 2400 (izmijenjen) – Angažmani uvida u povijesne financijske izvještaje. MSU 2400 (izmijenjen) zahtijeva od nas da zaključimo je li nam nešto skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji, kao cjelina, nisu sastavljene u svim značajnim odrednicama u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. Ovaj standard također zahtijeva da postupimo u skladu s relevantnim etičkim zahtjevima.

Uvid u financijske izvještaje u skladu s MSU-om 2400 (izmijenjen) je angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja. Praktičar obavlja postupke, koji se prvenstveno sastoje u postavljanju upita menadžmentu i drugima unutar subjekta, prema primjerenosti, i primjenjivanju analitičkih postupaka, te ocjenjuje pribavljene dokaze.

Obavljeni postupci uvida su značajno manji od onih koji se obavljaju u reviziji koja se provodi u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima. Prema tome, ne izražavamo mišljenje na osnovi revizije o tim financijskim izvještajima.

Zaključak

Temeljem našeg uvida, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako ti financijski izvještaji nisu sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s odredbama za financijsko izvještavanje iz poglavlja Z Ugovora.

Računovodstvena osnova i ograničenje distribucije i uporabe

Bez modificiranja našeg zaključka, skrećemo pozornost na bilješku X uz financijske izvještaje, koja opisuje računovodstvenu osnovu. Financijski izvještaji sastavljeni su kako bi pomogli Društvu ABC da postupi u skladu s odredbama za financijsko izvještavanje iz gore spomenutog Ugovora. Kao posljedica toga, financijski izvještaji mogu biti neprikladni za ostale svrhe. Naše izvješće namijenjeno je isključivo Društvu ABC i DEF i ne smije se distribuirati ili dati na upotrebu ostalim stranama.

[Praktičarev potpis]

[Datum praktičareva izvješća]

[Praktičareva adresa]

 

 

 

IZVJEŠĆE NEOVISNOG PRAKTIČARA O UVIDU

[Primjereni naslovnik]

Obavili smo uvid u priloženi izvještaj o novčanim priljevima i odljevima Društva ABC za godinu završenu 31. prosinca 20X1. godine i sažetak značajnih računovodstvenih politika i drugih objašnjavajućih informacija (zajedno – »financijski izvještaj«). Menadžment Društva ABC je sastavio financijski izvještaj koristeći računovodstvenu osnovu po načelu blagajne opisanu u bilješci X.

Menadžmentova odgovornost za financijske izvještaje

Menadžment je odgovoran za sastavljanje i fer prezentaciju tih financijskih izvještaja u skladu s računovodstvenom osnovom po načelu blagajne opisanom u bilješci X, i za one interne kontrole za koje menadžment odredi da su potrebne za omogućavanje sastavljanja financijskih izvještaja koji su bez značajnog pogrešnog prikazivanja uslijed prijevare ili pogreške.

Praktičareva odgovornost

Naša odgovornost je izraziti zaključak o priloženim financijskim izvještajima. Naš uvid smo obavili u skladu s Međunarodnim standardom za angažman uvida (MSU) 2400 (izmijenjen) – Angažmani uvida u povijesne financijske izvještaje. MSU 2400 (izmijenjen) zahtijeva od nas da zaključimo je li nam nešto skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako financijski izvještaji, kao cjelina, nisu sastavljene u svim značajnim odrednicama u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. Ovaj standard također zahtijeva da postupimo u skladu s relevantnim etičkim zahtjevima.

Uvid u financijske izvještaje u skladu s MSU-om 2400 (izmijenjen) je angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja. Praktičar obavlja postupke, koji se prvenstveno sastoje u postavljanju upita menadžmentu i drugima unutar subjekta, prema primjerenosti, i primjenjivanju analitičkih postupaka, te ocjenjuje pribavljene dokaze.

Obavljeni postupci uvida su značajno manji od onih koji se obavljaju u reviziji koja se provodi u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima. Prema tome, ne izražavamo mišljenje na osnovi revizije o tim financijskim izvještajima.

Zaključak

Temeljem našeg uvida, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da povjerujemo kako taj financijski izvještaj ne prezentira fer, u svim značajnim odrednicama, novčane priljeve i odljeve Društva ABC za godinu završenu na 31. prosinca 20X1. u skladu s računovodstvenom osnovom po načelu blagajne opisanom u bilješci X.

Računovodstvena osnova

Bez modificiranja našeg zaključka, skrećemo pozornost na bilješku X uz financijske izvještaje, koja opisuje računovodstvenu osnovu. Financijski izvještaji su sastavljeni kako bi osigurali informacije vjerovniku XYZ. Kao posljedica toga, financijski izvještaji mogu biti neprikladni za ostale svrhe.

[Praktičarev potpis]

[Datum praktičareva izvješća]

[Praktičareva adresa]