HRVATSKA REVIZORSKA KOMORA

Na temelju članka 5. i članka 39. stavka 2. točke 7. Zakona o reviziji (»Narodne novine« broj 146/05 i 139/08) i članka 16. točke 8. Statuta Hrvatske revizorske komore, Upravno vijeće Hrvatske revizorske komore, na sjednici održanoj 17. prosinca 2009. godine, donijelo je

 

ODLUKU O OBJAVLJIVANJU MEĐUNARODNOG OKVIRA ZA ANGAŽMANE S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA MEĐUNARODNIH STANDARDA ZA ANGAŽMANE UVIDA MEĐUNARODNIH STANDARDA ZA ANGAŽMANE S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA MEĐUNARODNIH STANDARDA ZA POVEZANE USLUGE

pročišćeni tekst NN 13/11, 91/24

Objavljuju se:

Međunarodni okvir za angažmane s izražavanjem uvjerenja,

Međunarodni standardi za angažmane uvida (MSU),

Međunarodni standardi za angažmane s izražavanjem uvjerenja (MSIU),

Međunarodni standardi za povezane usluge (MSPU),

koji su objavljeni u izvornoj ediciji IFAC-a 2009. godine.

Predsjednica Hrvatske revizorske komore

Ana Krivičić, dipl. oec., v. r.

 

 

MEĐUNARODNI OKVIR ZA ANGAŽMANE S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA

(Na snazi za izvješća za angažmane s izražavanjem uvjerenja izdane na 1. siječnja 2005. ili nakon tog datuma.)

SADRŽAJ

Uvod

1. Ovaj Okvir definira i opisuje elemente i ciljeve angažmana s izražavanjem uvjerenja i ustanovljuje na koje se angažmane primjenjuju Međunarodni revizijski standardi (MRevS-ovi), Međunarodni standardi za angažmane uvide (MSU) i Međunarodni standardi za angažmane s izražavanjem uvjerenja (MSIU). On daje okvir na koji se pozivaju:

(a) profesionalni računovođe u javnoj praksi (tzv. »praktikanti«) kada obavljaju angažmane s izražavanjem uvjerenja. Profesionalni računovođe u javnom sektoru se pozivaju na Zahtjeve javnog sektora na kraju Okvira. Profesionalni računovođe koji nisu u javnoj praksi ni u javnom sektoru potiču se na razmatranje Okvira kada obavljaju angažmane s izražavanjem uvjerenja[1];

(b) ostali koji su uključeni u angažmane s izražavanjem uvjerenja, uključujući namjeravane korisnike izvješća s izražavanjem uvjerenja i odgovornu stranu; i

(c) Odbor za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja (IAASB) pri izradi MRevS-ova, Međunarodnih standarda za angažmane uvide (MSU) i Međunarodnih standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja (MSIU).

2. Ovaj Okvir sam po sebi ne ustanovljuje standarde ili sadrži zahtjeve postupanja za obavljanje preuzete obveze izražavanja uvjerenja. Za obavljanje preuzetih obveza s izražavanjem uvjerenja, MRevS-ovi, Međunarodni standardi za angažmane uvida i Međunarodni standardi za angažmane s izražavanjem uvjerenja sadrže temeljna načela, neophodne postupke i s tim povezane upute, dosljedne konceptima sadržanim u ovom Okviru. Odnos između Okvira i MRevS-ova, Međunarodnih standarda za angažmane uvide (MSU-ova) i Međunarodnih standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja (MSIU-ova) je ilustriran u Strukturi objava koje je izdao IAASB koja je dio Priručnika s objavama za međunarodno revidiranje, izražavanje uvjerenja i etiku.

3. U nastavku je prikaz sažetka Okvira:

• Uvod: Ovaj okvir uređuje angažmane s izražavanjem uvjerenja koje obavljaju praktikanti (profesionalni računovođe u javnoj praksi). On osigurava okosnicu na koju se pozivaju ti računovođe i ostali uključeni u angažmane s izražavanjem uvjerenja, poput onih koji su angažirali praktikanta (»stranka koja angažira«).

• Definicija i cilj angažmana s izražavanjem uvjerenja: Ovaj dio definira angažmane s izražavanjem uvjerenja i ustanovljuje ciljeve dviju vrsta angažmana s izražavanjem uvjerenja koji su dopušteni za obavljanje praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi). Ovaj Okvir naziva te dvije vrste – angažmani s izražavanjem razumnog uvjerenja i angažmani s izražavanjem ograničenog uvjerenja.[2]

• Djelokrug Okvira: Ovaj dio objašnjava razlike angažmana s izražavanjem uvjerenja u odnosu na druge angažmane, poput savjetodavnih angažmana.

• Prihvaćanje angažmana: U ovom dijelu se navode karakteristike koje moraju biti ispunjene prije nego praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može prihvatiti angažman s izražavanjem uvjerenja.

• Elementi angažmana s izražavanjem uvjerenja: U ovom dijelu se navode i razmatraju pet elemenata angažmana s izražavanjem uvjerenja koje obavljaju praktikanti (profesionalni računovođe u javnoj praksi), a čine ih: trostrani odnos, predmet ispitivanja, kriteriji, dokazi i izvješće s izražavanjem uvjerenja. Tu se objašnjavaju važne razlike između angažmana s razumnim uvjerenjem i angažmana s ograničenim uvjerenjem (također se razmatraju i u Dodatku). U ovom se dijelu također razmatraju, primjerice, značajne promjene predmeta ispitivanja u angažmanima s izražavanjem uvjerenja i kako se zaključci izražavaju za svaku od dvije vrste angažmana s izražavanjem uvjerenja.

• Neprimjereno korištenje imena praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi): U ovom dijelu se razmatraju posljedice povezanosti praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) s predmetom ispitivanja.

Etička načela i Standardi kontrole kvalitete

4. Osim ovim Okvirom, MRevS-ima, MSU-ima i MSIU-ima, praktikanti (profesionalne računovođe u javnoj praksi) pri obavljanju angažmana s izražavanjem uvjerenja se usmjeravaju i s:

(a) IFAC-ovim Kodeksom etike za profesionalne računovođe (Kodeksom), koji ustanovljuje temeljna etička načela za profesionalne računovođe; i

(b) Međunarodnim standardima kontrole kvalitete (MSKK), koji ustanovljuju standarde i sadrže upute tvrtkama za sustav kontrole kvalitete[3].

5. Dio A Kodeksa sadrži temeljna etička načela o kojima moraju voditi računa svi profesionalni računovođe, a uključuju:

(a) čestitost;

(b) objektivnost;

(c) profesionalnu kompetentnost i dužnu pažnju;

(d) povjerljivost; i

(e) profesionalno ponašanje.

6. Dio B Kodeksa, koji se odnosi samo na profesionalne računovođe u javnoj praksi (praktikante), sadrži konceptualni pristup neovisnosti koji uzima u obzir, za svaki angažman s izražavanjem uvjerenja, prijetnje neovisnosti, prihvatljive mjere zaštite i javni interes. On zahtijeva od tvrtki i članova tima za izražavanje uvjerenja da prepoznaju i ocijene okolnosti i odnose koji stvaraju prijetnje neovisnosti te poduzmu odgovarajuće aktivnosti kako bi otklonili te prijetnje ili ublažili ih na prikladnu razinu primjenom mjera zaštita.

Definicija i cilj angažmana s izražavanjem uvjerenja

7. »Angažman s izražavanjem uvjerenja« predstavlja angažman u kojem praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) izražava zaključak oblikovan radi stvaranja većeg povjerenja, kod namjeravanih korisnika koji nisu odgovorna stranka, o ishodu ocjenjivanja ili mjerenja predmeta ispitivanja primjenom kriterija.

8. Ishod ocjenjivanja ili mjerenja predmeta ispitivanja je informacija koja nastaje primjenom kriterija na predmet ispitivanja. Primjerice:

• Priznavanje, mjerenje, prezentiranje i objavljivanje sadržano u financijskim izvještajima (ishod) rezultira iz primjene okvira financijskog izvještavanja za priznavanje, mjerenje, prezentiranje i objavljivanje, kao što su Međunarodni standardi financijskog izvještavanja (kriteriji), na financijski položaj, financijsku uspješnost i novčane tokove poslovnog subjekta (predmet ispitivanja).

• Tvrdnja o djelotvornosti internih kontrola (ishod) rezultira iz primjene okvira za ocjenjivanje djelotvornosti internih kontrola, kao što su COSO[4] i CoCo[5] (kriteriji) na interne kontrole procesa (proces je predmet ispitivanja).

U preostalom dijelu ovog Okvira pojam – »informacije o predmetu ispitivanja« koristit će se za označavanje ishoda ocjenjivanja ili mjerenja predmeta ispitivanja. Informacija o predmetu ispitivanja je ono o čemu praktikanti (profesionalni računovođe u javnoj praksi) prikupljaju dostatne i primjerene dokaze kako bi osigurali razumnu osnovu za izražavanje zaključka u izvješću s izražavanjem uvjerenja.

9. Informacija o predmetu ispitivanja može biti pogrešno izražena u kontekstu predmeta ispitivanja i kriterija te stoga može biti pogrešno prikazana, moguće u značajnom razmjeru. To se dešava kada informacija o predmetu ispitivanja ne odražava ispravno primjenu kriterija na predmet ispitivanja, primjerice kada financijski izvještaji subjekta ne daju istinit i fer prikaz (ili ne prezentiraju fer, u svim značajnim odrednicama) njegov financijski položaj, financijsku uspješnost i novčane tokove u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja ili kada nije istinito navedena tvrdnja da su djelotvorne interne kontrole subjekta u svim značajnim odrednicama, temeljeno na COSO ili CoCo kriterijima.

10. U nekim angažmanima s izražavanjem uvjerenja, procjenjivanje ili mjerenje predmeta ispitivanja obavlja odgovorna stranka i informacija o predmetu ispitivanja je u obliku tvrdnje odgovorne stranke koja je dostupna namjeravanim korisnicima. Takvi angažmani se nazivaju – »angažmani temeljeni na tvrdnjama« (assertion-based engagements). U drugim angažmanima s izražavanjem uvjerenja, profesionalni računovođa u javnoj praksi alternativno obavlja izravno ocjenjivanje odnosno mjerenje predmeta ispitivanja ili pribavlja izjavu od odgovorne stranke koja je obavila ocjenjivanje ili mjerenje, a koje nije dostupno namjeravanim korisnicima. Informacija o predmetu ispitivanja se daje namjeravanim korisnicima u izvješću s izražavanjem uvjerenja. Takvi angažmani se nazivaju – »angažmani s izravnim izvješćivanjem« (direct reporting engagements).

11. Prema ovom Okviru, postoje dvije vrste angažmana s izražavanjem uvjerenja koja su dopuštena praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) da ih obavljaju, a one su: angažmani s izražavanjem razumnog uvjerenja i angažmani s izražavanjem ograničenog uvjerenja. Cilj angažmana s izražavanjem razumnog uvjerenja je smanjiti rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja na prihvatljivo nisku razinu u okolnostima angažmana[6] kao osnove za pozitivan oblik izražavanja zaključka praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi). Cilj angažmana s izražavanjem ograničenog uvjerenja je smanjiti rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja na razinu koja je prihvatljiva u okolnostima angažmana, ali gdje je on veći nego kod angažmana s izražavanjem razumnog uvjerenja, kao osnove za negativan oblik izražavanja zaključka praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi).

Djelokrug Okvira

12. Svi angažmani koje obavljaju praktikanti (profesionalne računovođe u javnoj praksi) nisu angažmani s izražavanjem uvjerenja. Drugi često obavljani angažmani koji ne ispunjavaju prethodno navedene definicije (i stoga nisu obuhvaćeni ovim Okvirom) su:

• angažmani na koje se odnose Međunarodni standardi za povezane usluge, kao što su preuzimanje obveze obavljanja dogovorenih postupaka i kompilacije financijskih ili drugih informacija.

• sastavljanje poreznih prijava gdje se ne izražava zaključak koji bi vodio k izražavanju uvjerenja.

• savjetodavni ili konzultativni angažmani[7], poput poreznog savjetovanja ili savjetovanja menadžmenta.

13. Angažman s izražavanjem uvjerenja može biti dio većeg angažmana, primjerice, kada konzultativni angažman u vezi s poslovnim stjecanjem uključuje zahtjev obavljanja angažmana s izražavanjem uvjerenja u vezi s povijesnim ili prospektivnim financijskim informacijama. U takvim okolnostima je ovaj Okvir relevantan samo za dio angažmana koji je u vezi s izražavanjem uvjerenja.

14. Slijedeći angažmani, koji mogu ispunjavati uvjete definicije iz točke 7, ne trebaju biti obavljeni u skladu s ovim Okvirom:

(a) angažmani radi svjedočenja u sudskim postupcima povezanim s računovodstvenom, revizijskom, poreznom i drugom problematikom; i

(b) angažmani koji uključuju profesionalno mišljenje, stavove ili izričaje iz kojeg korisnici mogu stvoriti neko uvjerenje, ako je primjenjivo sve od niže navedenog:

(i) ta mišljenja, stavovi i izričaji su potpuno uzgredni u cjelokupnom angažmanu;

(ii) svako izdano pisano izvješće je izričito ograničeno za uporabu samo namijenjenim korisnicima koji su navedeni u izvješću;

(iii) prema pisanim uvjetima angažiranja zaključenim s namjeravanim korisnicima, nije namjera da angažman bude angažman s izražavanjem uvjerenja; i

(iv) u izvješću profesionalnog računovođe angažman nije opisan kao angažman s izražavanjem uvjerenja.

Izvješća za angažmane bez izražavanja uvjerenja

15. Profesionalni računovođa u javnoj praksi (praktikant) kada izvješćuje o angažmanu koji nije angažman s izražavanjem uvjerenja iz djelokruga ovog Okvira, stvara jasno razlikovanje tog izvješća u odnosu na izvješće s izražavanjem uvjerenja. Kako bi se izbjeglo zbunjivanje korisnika, izbjegava se u izvješću koje se odnosi na angažmane bez izražavanja uvjerenja, primjerice:

• navođenje sukladnosti s ovim Okvirom, MRevS-ima, MSU-ima ili MSIU-ima.

• neprikladno korištenje riječi – uvjerenje, revizija ili uvid.

• uključivanje izjave za koju je razborito pretpostaviti da će biti pogrešno shvaćena kao zaključak koji je oblikovan za stvaranje većeg povjerenja kod namjeravanih korisnika o ishodu ocjenjivanja ili mjerenja predmeta ispitivanja s kriterijima.

16. Profesionalni računovođa u javnoj praksi (praktikant) i odgovorna stranka mogu se dogovoriti da se primijene načela ovog Okvira u angažmanu gdje ne postoje drugi namjeravani korisnici osim odgovorne stranke, ali gdje su ispunjeni svi drugi zahtjevi MRevS-ova, MSU-ova ili MSIU-ova. U takvim slučajevima, izvješće praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) sadrži izjavu o ograničavanju uporabe izvješća samo na odgovornu stranku.

Prihvaćanje angažmana

17. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) prihvaća angažman s izražavanjem uvjerenja samo kada njegovo preliminarno poznavanje okolnosti angažmana nagovještava da:

(a) će bit ispunjeni relevantni etički zahtjevi, kao što su neovisnost i profesionalna kompetentnost;

(b) angažman ima sve slijedeće karakteristike:

(i) predmet ispitivanja je odgovarajući;

(ii) kriterij koji treba koristiti je prikladan i dostupan namjeravanim korisnicima;

(iii) praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ima pristup dostatnim i primjerenim dokazima za potkrjepljivanje svojeg zaključka;

(iv) zaključak praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi), u obliku prikladnom za angažman s razumnim uvjerenjem ili angažman s ograničenim uvjerenjem, treba biti sadržan u pisanom izvješću; i

(v) praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) je uvjeren da postoji razuman razlog za angažman. Ako postoje značajna ograničenja u djelokrugu njegovog rada (vidjeti točku 55) nije vjerojatno da postoji razuman razlog za angažman. Također, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može vjerovati da stranka koja ga angažira namjerava na neodgovarajući način povezati njegovo ime s predmetom ispitivanja (vidjeti točku 61).

Određeni MRevS-ovi, MSU-ovi ili MSIU-ovi mogu sadržavati dodatne zahtjeve koji trebaju biti ispunjeni prije prihvaćanja angažmana.

18. Kada potencijalni angažman ne može biti prihvaćen kao angažman s izražavanjem uvjerenja jer nema sve karakteristike iz prethodne točke, stranka koja angažira može biti u mogućnosti odrediti drugi angažman koji će ispuniti potrebe namjeravanih korisnika. Primjerice:

(a) ako izvorni kriteriji nisu prikladni, angažman s izražavanjem uvjerenja može se ipak obaviti ako:

(i) stranka koja angažira može identificirati segment izvornog predmeta ispitivanja na koji se mogu primijeniti kriteriji i praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može obaviti angažman s izražavanjem uvjerenja samo za taj segment. U tom slučaju, u izvješću s izražavanjem uvjerenja se jasno navodi da se ne odnosi na izvorni predmet ispitivanja u njegovoj cijelosti; ili

(ii) mogu se odabrati ili kreirati alternativni kriteriji prikladni za izvorni predmet ispitivanja.

(b) stranka koja angažira može zahtijevati angažman koji nije angažman s izražavanjem uvjerenja, kao što je angažman za pružanje savjetodavnih usluga ili angažman s dogovorenim postupcima.

19. Nakon što prihvati angažman s izražavanjem uvjerenja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ne može ga bez opravdanog razloga promijeniti u angažman bez izražavanja uvjerenja ili promijeniti angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja u angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja. Promjene u okolnostima koje utječu na zahtjeve namjeravanih korisnika ili pogrešno shvaćanje vrste angažmana, uobičajeno će opravdavati zahtjev za promjenu angažmana. Ako dođe do takve promjene, profesionalni računovođa u javnoj praksi (praktikant) ne zanemaruje dokaze koje je pribavio prije promjene.

Elementi angažmana s izražavanjem uvjerenja

20. Sljedeći elementi angažmana s izražavanjem uvjerenja se razmatraju u ovom poglavlju:

(a) trostrani odnos koji uključuje praktikanta (profesionalnog računovođu u javnoj praksi), odgovornu stranku i namjeravane korisnike;

(b) prikladni predmet ispitivanja;

(c) prikladne kriterije;

(d) dostatne primjerene dokaze; i

(e) pisano izvješće s izražavanjem uvjerenja u obliku prikladnom za angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja ili angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja.

Trostrani odnos

21. Angažman s izražavanjem uvjerenja uključuje tri odvojene stranke: profesionalnog računovođu u javnoj praksi (praktikanta), odgovornu stranku i namjeravane korisnike.

22. Odgovorna stranka i namjeravani korisnici mogu biti iz različitih subjekata ili iz istog subjekta. Kao primjer drugospomenutog je dvodomna struktura gdje nadzorni odbor može tražiti izražavanje uvjerenja za informacije koje je dala uprava tog subjekta. Odnos između odgovorne stranke i namjeravanih korisnika treba se sagledati u kontekstu samog angažmana i može se razlikovati od tradicionalnije definiranih linija odgovornosti. Primjerice, viši menadžment subjekta (namjeravani korisnik) može angažirati javnog računovođu radi obavljanja angažmana s izražavanjem uvjerenja za određeni aspekt aktivnosti subjekta za koji neposrednu odgovornost ima niža razina menadžmenta (odgovorna stranka), ali za koji je u konačnici odgovoran viši menadžment.

Praktikant (Profesionalni računovođa u javnoj praksi)

23. Pojam praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) korišten u ovom Okviru je širi od pojma revizor koji se koristi u MRevS-ima i MSU-ima, koji se odnosi samo na profesionalne računovođe u javnoj praksi koji, u vezi s povijesnim financijskim informacijama, obavljaju reviziju ili uvid.

24. Može se zahtijevati od praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) obavljanje angažmana s izražavanjem uvjerenja za širi raspon predmeta ispitivanja. Neki predmeti ispitivanja mogu zahtijevati specijalizirane vještine i znanja iznad onih kojima obično raspolažu javni računovođe. Kako je navedeno u točki 17(a), praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ne prihvaća angažman ako preliminarno poznavanje okolnosti angažmana ukazuju da neće biti ispunjeni etički zahtjevi u vezi s profesionalnom kompetentnošću. U nekim slučajevima taj se zahtjev može ispuniti tako da se praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) koristi radom osoba iz drugih profesionalnih disciplina, koji se nazivaju eksperti. U takvim slučajevima praktikanti (profesionalne računovođe u javnoj praksi) se treba uvjeriti da sve osobe koje obavljaju angažman imaju u ukupnosti potrebne vještine i znanja, kao i da je praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) u dovoljnoj mjeri uključen u angažman te da razumije posao za koji se koriste eksperti.

Odgovorna stranka

25. Odgovorna stranka je osoba ili osobe koje:

(a) u angažmanu s izravnim izvješćivanjem, su odgovorne za predmet ispitivanja; ili

(b) u angažmanu temeljenom na tvrdnjama, su odgovorne za informacija o predmetu ispitivanja (tvrdnju) i mogu biti odgovorne za predmet ispitivanja. Primjer kada je odgovorna stranka odgovorna i za predmet ispitivanja i za informaciju o predmetu ispitivanja je kada subjekt angažira praktikanta (profesionalnog računovođu u javnoj praksi) radi obavljanja angažmana s izražavanjem uvjerenja u vezi s izvješćem koje je ono sastavilo o održivosti svog poslovanja. Primjer kada je odgovorna stranka odgovorna za informaciju o predmetu ispitivanja, ali ne i za sam predmet ispitivanja, je kada državna organizacija angažira praktikanta (profesionalnog računovođu u javnoj praksi) radi obavljanja angažmana s izražavanjem uvjerenja za izvješće o održivosti poslovanja privatne kompanije koji je sastavila državna organizacija i koje se treba distribuirati namjeravanim korisnicima.

Odgovorna stranka može, ali i ne mora, biti stranka koja angažira praktikanta (profesionalnog računovođu u javnoj praksi).

26. Odgovorna stranka uobičajeno daje praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) pisanu izjavu koja sadrži ocjene ili mjerenja predmeta ispitivanja s kriterijima, neovisno od toga je li joj svrha da bude kao tvrdnja dostupna namjeravanim korisnicima. U angažmanu s izravnim izvješćivanjem, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) neće moći dobiti takvu izjavu ako stranka koja ga angažira nije i odgovorna stranka.

Namjeravani korisnici

27. Namjeravani korisnici su jedna ili više osoba ili skupina osoba za koje praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) sastavlja izvješće s izražavanjem uvjerenja. Odgovorna stranka može biti jedan od namjeravanih korisnika, ali ne može biti i jedini.

28. Kada je izvedivo, izvješće s izražavanjem uvjerenja se adresira na sve namjeravane korisnike, ali u nekim slučajevima mogu postojati i ostali namjeravani korisnici. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) neće moći raspoznati sve one koji će čitati izvješće s izražavanjem uvjerenja, poglavito kada veliki broj osoba ima pristup tom izvješću. U takvim slučajevima, poglavito kada mogući čitatelji vjerojatno imaju široki raspon interesa u vezi s predmetom ispitivanja, namjeravani korisnici se mogu ograničiti na glavne zainteresirane stranke sa značajnim i zajedničkim interesima. Namjeravani korisnici se mogu utvrditi na različite načine, primjerice, sporazumom između praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) i odgovorne stranke ili stranke koja ga angažira ili zakonom.

29. Kada je izvedivo, namjeravani korisnici ili njihovi predstavnici se priključuju praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) i odgovornoj stranci (i, ako je različita, stranci koja angažira praktikanta) u određivanju zahtjeva angažmana. Neovisno od uključenosti drugih, i različito od angažmana za dogovorene postupke (koji sadrži izvješćivanje o pronađenom činjeničnom stanju na temelju postupaka, a ne zaključak):

(a) praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) je odgovoran za određivanje vrsta, vremenskog rasporeda i obujma postupaka; i

(b) od praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) se zahtijeva da istraži svako pitanje za koje smatra da mu stvara dvojbu treba li značajno izmijeniti informaciju o predmetu ispitivanja.

30. U nekim slučajevima, namjeravani korisnici (primjerice, bankari ili regulatori) nameću zahtjeve ili traže od odgovorne stranke (ili, ako je različita, stranke koja angažira praktikanta) da se obavi angažman s izražavanjem uvjerenja za posebne namjene. Kada je angažman oblikovan za određene namjeravane korisnike ili posebnu namjenu, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra uključivanje ograničenja u izvješće s izražavanjem uvjerenja kojim se njegovo korištenje ograničava samo na te korisnike ili tu svrhu.

Predmet ispitivanja

31. Predmet ispitivanja, i informacije o predmetu ispitivanja, u angažmanima s izražavanjem uvjerenja može biti različit, kao što je:

• financijska uspješnost ili stanja (primjerice, povijesni ili prospektivni financijski položaj, financijska uspješnost ili novčani tokovi) za koje informacije o predmetu ispitivanja mogu biti ona priznavanja, mjerenja, prezentiranja i objavljivanja koja su sadržana u financijskim izvještajima.

• nefinancijska uspješnost ili stanja (primjerice, uspješnost subjekta) za koju informacije o predmetu ispitivanja mogu biti ključni pokazatelji uspješnosti i učinkovitosti.

• fizičke karakteristike (primjerice, kapacitet sredstva) za koji informacija o predmetu ispitivanja može biti tehnička dokumentacija.

• sustavi i procesi (primjerice, subjektove interne kontrole ili sustav informacijskih tehnologija) za koji informacija o predmetu ispitivanja može biti tvrdnja o djelotvornosti.

• ponašanje (primjerice, korporativno upravljanje, postupanje u skladu s regulativom, politike upravljanja ljudskim resursima) za koji informacija o predmetu ispitivanja može biti izvješće o sukladnosti ili izvješće o djelotvornosti.

32. Predmet ispitivanja može imati različite karakteristike, uključujući razmjer u kojem su informacije o njemu kvantitativne nasuprot kvalitativnim, objektivne nasuprot subjektivnim, povijesne nasuprot prospektivnim i odnose se na određenu vremensku točku ili razdoblje. Takve karakteristike utječu na:

(a) preciznost s kojom se predmet ispitivanja može ocjenjivati ili mjeriti s kriterijima; i

(b) uvjerljivost raspoloživih dokaza.

U izvješću s izražavanjem uvjerenja navode se karakteristike od posebne važnosti za namjeravane korisnike.

33. Odgovarajući predmet ispitivanja je:

(a) prepoznatljiv i može ga se dosljedno ocjenjivati i mjeriti s prepoznatljivim kriterijima; i

(b) takav da informacije o njemu mogu biti podvrgnute postupcima dobivanja dostatnih primjerenih dokaza za potkrjepljivanje zaključka za razumno uvjerenje ili zaključka za ograničeno uvjerenje, već prema tome što je prikladno.

Kriteriji

34. Kriteriji su pokazatelji korišteni za ocjenjivanje ili mjerenje predmeta ispitivanja uključujući, kada je relevantno, pokazatelje za prezentiranje i objavljivanje. Kriteriji mogu biti formalni, primjerice pri sastavljanju financijskih izvještaja kriteriji mogu biti Međunarodni standardi financijskog izvještavanja ili Standardi financijskog izvještavanja javnog sektora. Kada se izvješćuje o internim kontrolama, kriteriji mogu biti u ustanovljenim okvirima za interne kontrole ili pojedinačni kontrolni ciljevi posebno oblikovani za taj angažman. Kada se izvješćuje o sukladnosti, kriteriji mogu biti primjenjivi zakon, regulativa ili ugovor. Primjeri manje formalnih kriterija su interno ustanovljeni kodeksi upravljanja ili dogovoreni razmjeri izvođenja (poput učestalosti s kojom se očekuje da će se tijekom godine sastajati neki odbor).

35. Primjereni kriteriji su potrebni za razumno dosljedno ocjenjivanje ili mjerenje predmeta ispitivanja u kontekstu profesionalne prosudbe. Bez okvira za povezivanja koji pruža odgovarajući kriterij, svaki zaključak bi se mogao slobodno tumačiti i biti pogrešno shvaćen. Primjereni kriteriji su vezani uz kontekst tj. relevantni su za okolnosti angažmana. Primjerice, jedna odgovorna stranka može za ocjenjivanje predmeta ispitivanja koji se odnosi na zadovoljstvo kupaca koristiti broj reklamacija koje su riješene tako da su podnositelji reklamacije potvrdili da su zadovoljni rješenjem svoje reklamacije, dok druga odgovorna stranka može odabrati broj ponovljenih kupovina u razdoblju od tri mjeseca od datuma prve kupovine.

36. Primjereni kriterij ima sljedeće karakteristike:

(a) relevantnost: relevantni kriterij doprinosi zaključcima koji pomažu namjeravanim korisnicima u odlučivanju.

(b) potpunost: kriterij je dovoljno potpun kada nisu ispušteni relevantni čimbenici koji mogu imati učinak na zaključke u kontekstu okolnosti angažmana. Potpuni kriterij uključuje, gdje je relevantno, pokazatelje za prezentiranje i objavljivanje.

(c) pouzdanost: pouzdani kriterij omogućava razumno dosljedno ocjenjivanje ili mjerenje predmeta ispitivanja uključujući, gdje je relevantno, prezentiranje i objavljivanje, kada ih u sličnim okolnostima koriste slično kvalificirani javni računovođe.

(d) neutralnost: neutralni kriterij doprinosi zaključcima koji su bez predrasuda.

(e) razumljivost: razumljiv kriterij doprinosi zaključcima koji su jasni, sveobuhvatni i nisu podložni značajno različitim tumačenjima.

Ocjenjivanje ili mjerenje predmeta ispitivanja na osnovi vlastitog očekivanja, prosudbi i individualnog iskustava profesionalnog računovođe u javnoj praksi ne predstavlja uporabu primjerenog kriterija.

37. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) procjenjuje prikladnost kriterija za određeni angažman razmatrajući pri tom ima li kriterij prethodno navedene karakteristike. Relativna važnost svake karakteristike za određeni angažman je stvar prosudbe. Kriterij može biti postojeći ili kreiran za specifičan slučaj. Postojeći kriteriji su oni koji su sadržani u zakonima ili regulativama ili koje su izdala ovlaštena ili priznata tijela eksperata koja imaju transparentni način njihovog stvaranja. Kriteriji za specifični slučaj su oni koji su oblikovani za određeni angažman. Na procjenjivanje koje provodi praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) u vezi s prikladnošću kriterija za neki angažman ima učinak je li kriterij postojeći ili kreiran za posebni slučaj.

38. Kriteriji trebaju biti dostupni namjeravanim korisnicima kako bi im omogućili razumijevanje načina na koji je predmet ispitivanja bio ocjenjivan ili mjeren. Dostupnost kriterija namjeravanim korisnicima se postiže na jedan ili više od sljedećih načina:

(a) javnom objavom.

(b) uključivanjem na jasni način u prezentaciju informacija o predmetu ispitivanja.

(c) uključivanjem na jasni način u izvješće s izražavanjem uvjerenja.

(d) općim prihvaćanjem, primjerice, kriterija za mjerenje vremena u satima i minutama.

Kriteriji mogu također biti dostupni samo određenim namjeravanim korisnicima, primjerice, uvjeti ugovora ili kriteriji djelatnosti koje izdaje asocijacija te djelatnosti i poznati su samo onima iz te djelatnosti. Kada su prihvaćeni kriteriji dostupni samo određenim namjeravanim korisnicima ili su relevantni samo za posebnu namjenu, uporaba izvješća s izražavanjem uvjerenja se ograničava samo na te korisnike ili za te namjene[8].

Dokazi

39. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) planira i obavlja angažman s izražavanjem uvjerenja uz profesionalni skepticizam kako bi pribavio dostatne i primjerene dokaze o tome da su informacije iz predmeta ispitivanja bez značajnog pogrešnog prikazivanja. On razmatra značajnost, rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja, količinu i kvalitetu dostupnih dokaza kada planira i obavlja angažman, a naročito pri određivanju vrsta, vremenskog rasporeda i obujma postupaka prikupljanja dokaza.

Profesionalni skepticizam

40. Profesionalni računovođa u javnoj praksi (praktikant) planira i obavlja angažman s izražavanjem uvjerenja uz profesionalni skepticizam prepoznajući da mogu postojati okolnosti koje mogu uzrokovati da su značajno pogrešno prikazane informacije iz predmeta ispitivanja. Primjena profesionalnog skepticizma znači da praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) provodi kritičko procjenjivanje, imajući na umu pitanje valjanosti dobivenih dokaza i oprezan je s dokazima koji to negiraju ili dovode u pitanje pouzdanost dokumenata ili izjava odgovorne stranke. Primjerice, primjena profesionalnog skepticizma je nužna praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) u postupku obavljanja angažmana kako bi smanjio rizik previda sumnjivih okolnosti ili preuopćavanja kada stvara zaključke iz promatranja ili korištenja pogrešnih pretpostavki pri određivanju vrsta, vremenskog rasporeda i obujma postupaka prikupljanja dokaza i ocjenjivanja njihovih rezultata.

41. Angažmani s izražavanjem uvjerenja rijetko uključuju autentifikaciju dokumentacije, a ni javni računovođe nisu uvježbani niti se od njih ne očekuje da za to budu eksperti. Međutim, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra pouzdanost informacija koje bi se trebale koristiti kao dokaz, primjerice, fotokopija, preslika, snimljenih, digitaliziranih ili drugih elektroničkih dokumenata, uključujući, ako je relevantno, kontrole nad njihovim pripremanjem i čuvanjem.

Dostatnost i primjerenost dokaza

42. Dostatnost je mjera količine dokaza. Primjerenost je mjera kvalitete dokaza, tj. njegove relevantnosti i pouzdanosti. Na količinu potrebnih dokaza utječe rizik da su pogrešno prikazane informacije iz predmeta ispitivanja (što je rizik veći vjerojatnije je da će biti potrebno više dokaza), ali i kvaliteta takvih dokaza (što su kvalitetniji manje će ih biti potrebno). Prema tome, dostatnost i primjerenost su međusobno povezane. Međutim, puko gomilanje dokaza ne može nadoknaditi njihovu slabu kvalitetu.

43. Na pouzdanost dokaza utječe njihov izvor i vrsta te ovisi o pojedinačnim okolnostima pod kojim su dobiveni. Moguća su uopćavanja o pouzdanosti pojedinih vrsta dokaza. Međutim, ona su podložna izuzecima. Čak kada su dokazi dobiveni iz vanjskog izvora u odnosu na subjekt, mogu postojati okolnosti koje mogu utjecati na pouzdanost dobivenih informacija. Primjerice, dokazi dobiveni iz neovisnog vanjskog izvora ne moraju biti pouzdani ako izvor nije poznat. Iako je poznato da iznimke mogu postojati, ipak sljedeća uopćavanja u vezi s pouzdanošću dokaza mogu biti korisna:

• dokaz je pouzdaniji kada je dobiven iz neovisnog izvora izvan subjekta.

• dokaz generiran interno je pouzdaniji kada su učinkovite s njim povezane kontrole.

• dokaz koji izravno pribavi profesionalni računovođa u javnoj praksi (primjerice, promatranjem primjene kontrola) je pouzdaniji od dokaza dobivenog neizravno ili kroz stvaranje zaključka (primjerice, upitima o primjeni kontrola).

• dokaz je pouzdaniji kada postoji u obliku dokumenta na papirnatom, elektroničkom ili drugom mediju (primjerice, bilješke o sastanku sastavljene istodobno s odvijanjem sastanka su pouzdanije od kasnijih usmenih izjava o onome što se raspravljalo).

• dokaz pružen kroz izvorni dokument je pouzdaniji od dokaza koji pruža fotokopija ili prijepis.

44. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) uobičajeno stječe veće povjerenje iz dosljednih dokaza dobivenih iz različitih izvora ili koji su različitih vrsta, nego iz pojedine stavke dokaza sagledavane pojedinačno. Osim toga, dobivanje dokaza iz više izvora ili dobivanje različitih vrsta dokaza može ukazivati da pojedina stavka dokaza nije pouzdana. Primjerice, potvrđujuća informacija dobivena iz izvora neovisnog u odnosu na subjekt može povećati uvjerenje koje je praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) stekao na osnovi izjave koju je dala odgovorna stranka. Suprotno tom, kada je dokaz dobiven iz jednog izvora proturječan u odnosu na dokaz dobiven iz drugog izvora, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) određuje koji su dodatni postupci prikupljanja dokaza potrebni da bi se riješila ta proturječnost.

45. U pogledu dostatnosti primjerenih dokaza, općenito je teže steći uvjerenje o informacijama predmeta ispitivanja koje se odnose na neko razdoblje, nego o informacijama predmeta ispitivanja koja se odnose na neku vremensku točku. Osim toga, zaključci koji se stvaraju o procesu su uobičajeno ograničeni na razdoblje obuhvaćeno angažmanom. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ne stvara zaključke o tom hoće li se proces nastaviti odvijati na određeni način u budućnosti.

46. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra odnos između troškova dobivanja dokaza i korisnosti dobivenih informacija. Međutim, činjenica da je složen ili skup postupak dobivanja dokaza nije sama za sebe valjana osnova za njezino izbjegavanje kada za njega nema drugog izbora. Javni računovođa koristi profesionalne prosudbe i profesionalni skepticizam pri ocjenjivanju količine i kvalitete dokaza i na taj način njihove dostatnosti i primjerenosti, kako bi potkrijepio svoje izvješće.

Značajnost

47. Značajnost je relevantna kada praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) određuje vrste, vremenski raspored i obujam postupka prikupljanja dokaza i kada procjenjuje jesu li informacije predmeta ispitivanja bez pogrešnih prikazivanja. Kada razmatra značajnost, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) sagledava i procjenjuje koji čimbenici mogu utjecati na odluke namjeravanih korisnika. Primjerice, kada određeni kriterij dopušta varijacije u prezentiranju informacija iz predmeta ispitivanja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra kako korištena prezentacija može utjecati na odluke namjeravanih korisnika. Značajnost se razmatra u kontekstu količinskih i kvalitativnih čimbenika, kao što je relativni raspon, sadržaj i razmjer učinka tih čimbenika na ocjenjivanje ili mjerenje predmeta ispitivanja i interese namjeravanih korisnika. Procjena značajnosti i relativne važnosti količinskih i kvalitativnih čimbenika u određenom angažmanu je stvar prosudbe praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi).

Rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja

48. Rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja je rizik da će praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) izraziti pogrešan zaključak kada je informacija predmeta ispitivanja značajno pogrešno prikazana.[9] U angažmanima s izražavanjem razumnog uvjerenja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) smanjuje rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja na prihvatljivo nisku razinu u danim okolnostima angažmana kako bi stekao razumno uvjerenje kao osnovicu za pozitivan oblik izražavanja svog zaključka. Razina rizika angažmana s izražavanjem uvjerenja je viša u angažmanu s izražavanjem ograničenog uvjerenja nego u angažmanu s izražavanjem razumnog uvjerenja zbog različitih vrsta, vremenskog rasporeda i obujma postupaka prikupljanja dokaza. Ipak, u angažmanu s izražavanjem ograničenog uvjerenja, kombinacija vrsta, vremenskog rasporeda i obujma postupaka prikupljanja dokaza je barem toliko dovoljna da praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) stekne smislenu razinu uvjerenja kao osnovicu za negativan oblik izražavanja. Da bi bila smislena, razina uvjerenja koju je stekao praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) je ona za koju je vjerojatnije da podiže povjerenje namjeravanom korisniku u informacije iz premeta ispitivanja na višu razine od sasvim beznačajnog.

49. Općenito se rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja može prikazati sljedećim sastavnim dijelovima, iako svi ne moraju nužno postojati ili biti važni za sve angažmane s izražavanjem uvjerenja:

(a) rizik da je informacija iz predmeta ispitivanja značajno pogrešno prikazana, koji čini:

(i) inherentni rizik: podložnost informacije iz predmeta ispitivanja pogrešnom prikazivanju, pod pretpostavkom da ne postoje s njom povezane kontrole; i

(ii) Kontrolni rizik: rizik da značajno pogrešno prikazivanje koje može nastati neće biti pravodobno spriječeno ili, otkriveno i ispravljeno, odgovarajućim kontrolama. Kada je kontrolni rizik relevantan za predmet ispitivanja, određeni kontrolni rizik će uvijek postojati zbog inherentnih ograničenja ustroja i djelovanja internih kontrola; i

(b) rizik neotkrivanja: rizik da praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) neće otkriti značajna pogrešna prikazivanja koja postoje.

Na razmjer u kojem praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra svaki od sastavnih dijelova imaju učinak okolnosti angažmana, naročito vrsta angažmana i da li se obavlja angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja ili angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja.

Vrste, vremenski raspored i obujam postupaka prikupljanja dokaza

50. Vrste, vremenski raspored i obujam postupaka prikupljanja dokaza razlikovat će se od angažmana do angažmana. Po teoriji je moguć bezgranični broj kombinacija postupaka prikupljanja dokaza. U praksi je međutim, teško to priopćiti jasno i nedvojbeno. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) pokušava navesti ih jasno i nedvosmisleno te koristi oblik odgovarajući za angažmane s izražavanjem razumnog uvjerenja ili angažmane s izražavanjem ograničenog uvjerenja.[10]

51. »Razumno uvjerenje« je koncept koji se odnosi na kumuliranje dokaza nužnih praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) za zaključivanje u vezi s informacijama iz predmeta ispitivanja kao cjeline. Da bi se mogao izraziti zaključak u pozitivnom obliku kako to zahtijeva angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja, nužno je da praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) prikupi dostatne i primjerene dokaze kao dio ponavljajućeg, sustavnog postupka angažmana koji uključuje:

(a) stjecanje razumijevanja predmeta ispitivanja i drugih okolnosti angažmana koji, ovisno o predmetu ispitivanja, uključuju stjecanje razumijevanja internih kontrola;

(b) temeljeno na tom razumijevanju, procjenjivanje rizika da informacije iz predmeta ispitivanja mogu biti značajno pogrešno prikazane;

(c) reagiranje na procijenjene rizike, uključujući razvijanje sveobuhvatne reakcije na precijenjene rizike i određivanje vrsta, vremenskog rasporeda i obujma daljnjih postupaka;

(d) obavljanje daljnjih postupaka jasno povezanih s uočenim rizicima, korištenjem kombinacije ispitivanja, promatranja, konfirmiranja, ponovnog izračunavanja, ponovnog izvođenja, analitičkih postupaka i upita. Takvi daljnji postupci sadrže dokazne postupke uključujući, gdje je primjenjivo, dobivanje potvrđujućih informacija iz izvora neovisnih u odnosu na odgovornu stranku, kao i, ovisno o vrsti predmeta ispitivanja, testiranje učinkovitosti djelovanja kontrola; i

(e) ocjenjivanje dostatnosti i primjerenosti dokaza.

52. »Razumno uvjerenje« je manje od apsolutnog uvjerenja. Snižavanje rizika angažmana s izražavanjem uvjerenja na nulu je rijetko ostvarivo ili troškovno opravdano zbog učinaka, primjerice:

• primjene selektivnog testiranja.

• inherentnog ograničenja internih kontrola.

• činjenice da većina dokaza koji su dostupni praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) više stvaraju dojam nego što daju zaključak.

• korištenja prosuđivanja u prikupljanju i ocjenjivanju dokaza i stvaranju zaključaka temeljenih na tim dokazima.

• u nekim slučajevima, karakteristika predmeta ispitivanja kada se ocjenjuju ili mjere s određenim kriterijem.

53. Angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja i angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja zahtijeva primjenu vještina i tehnika stjecanja uvjerenja i prikupljanje dostatnih i primjerenih dokaza kroz ponavljajuće i sustavne postupke angažmana koji uključuju stjecanje razumijevanja predmeta ispitivanja i drugih okolnosti angažmana. Vrste, vremenski raspored i obujam postupaka za prikupljanje dostatnih i primjerenih dokaza u angažmanu s izražavanjem ograničenog uvjerenja su, međutim, namjerno ograničeni u odnosu na angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja. Za određene predmete ispitivanja, mogu za angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja postojati posebne objave za pružanje uputa za postupke prikupljanja dostatnih i primjerenih dokaza. Primjerice, Međunarodni standard za uvide 2400, »Angažmani uvida u financijske izvještaje« uređuje da se dostatni i primjereni dokazi za uvide u financijske izvještaje dobivaju uglavnom analitičkim postupcima i upitima. Kada nema relevantnih objava, postupci pribavljanja dostatnih i primjerenih dokaza ovisit će o okolnostima angažmana, naročito, o predmetu ispitivanja i potrebama namjeravanih korisnika i odgovorne stranke, uključujući i o relevantnim troškovima i vremenu. Ako praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) u angažmanu s izražavanjem razumnog uvjerenja ili angažmanu s izražavanjem ograničenog uvjerenja postane svjestan problema koji stvara pitanje je li potrebno značajno mijenjanje informacija iz predmeta ispitivanja, on istražuje problem obavljajući druge postupke koji su dostatni za omogućavanje izvješćivanja.

Količina i kvaliteta raspoloživih dokaza

54. Na količinu i kvalitetu raspoloživih dokaza utječu:

(a) karakteristike predmeta ispitivanja i informacija iz predmeta ispitivanja. Primjerice, manje objektivni dokazi se mogu očekivati kada se informacija iz predmeta ispitivanja odnosi na budućnost, a ne na prošlost (vidjeti točku 32); i

(b) okolnosti angažmana različite od karakteristika predmeta ispitivanja, kada ne postoje dokazi za koje bi bilo razborito pretpostaviti da postoje zbog, primjerice, vremena kad je imenovan praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi), subjektove politike čuvanja dokumenata ili ograničenja koje je nametnula odgovorna osoba.

Uobičajeno će raspoloživi dokazi prije stvarati dojam nego što će davati zaključke.

55. Zaključak bez rezerve nije prikladan ni za jednu vrstu angažmana s izražavanjem uvjerenja u slučaju značajnog ograničenja u djelokrugu rada praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi), tj. kada:

(a) okolnosti onemogućavaju javnom računovođi dobivanje dokaza potrebnih za smanjivanje rizika angažmana s izražavanjem uvjerenja na odgovarajuću razinu; ili

(b) odgovorna stranka ili stranka koja je angažirala praktikanta nameće ograničenja koja onemogućavaju praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) dobivanje dokaza potrebnih za smanjivanje rizika angažmana s izražavanjem uvjerenja na odgovarajuću razinu.

Izvješće o uvjerenju

56. Profesionalni računovođa u javnoj praksi (praktikant) sastavlja pisano izvješće koje sadrži zaključak kojim izražava uvjerenje stvoreno o informacijama iz predmeta ispitivanja. MRevS-ovi, MSU-ovi i MSIU-ovi određuju osnovne dijelove izvješća o uvjerenju. Osim toga, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra i druge odgovornosti u vezi s izvješćivanjem, uključujući komuniciranje s onima koji su zaduženi za upravljanje kada je to odgovarajuće.

57. U angažmanima temeljenim na tvrdnjama, zaključak praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) može se formulirati:

(a) u odnosu na tvrdnju odgovorne stranke (primjerice: »Prema našem mišljenju tvrdnja odgovorne stranke da su interne kontrole učinkovite, u svim značajnim odrednicama, prema XYZ kriteriju je iskazana objektivno«; ili

(b) izravno u odnosu na predmet ispitivanja (primjerice, »Prema našem mišljenju interne kontrole su učinkovite, u svim značajnim odrednicama, prema XYZ kriteriju«).

U angažmanima s izravnim izvješćivanjem, zaključak praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) se formulira izravno u odnosu na predmet ispitivanja i kriterij.

58. U angažmanima s izražavanjem razumnog uvjerenja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) izražava zaključak u pozitivnom obliku, primjerice: »Prema našem mišljenju interne kontrole su učinkovite, u svim značajnim odrednicama, prema XYZ kriteriju«. Razumno uvjerenje podrazumijeva takav oblik izražavanja. Nakon što su obavljeni postupci prikupljanja dokaza koji su bili razumni u odnosu na postojeće karakteristike predmeta ispitivanja i druge relevantne okolnosti angažmana opisane u izvješću o uvjerenju, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) je prikupio dostatne i primjerene dokaze za snižavanje rizika angažmana s izražavanjem uvjerenja na prihvatljivo nisku razinu.

59. U angažmanima s izražavanjem ograničenog uvjerenja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) izražava zaključak u negativnom obliku, primjerice: »Temeljem našeg posla opisanog u ovom izvješću, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da vjerujemo kako interne kontrole nisu učinkovite, u svim značajnim odrednicama, prema XYZ kriteriju«. Takav oblik izražavanja podrazumijeva razinu ograničenog uvjerenja koja je proporcionalna razini postupaka prikupljanja dokaza u odnosu na postojeće karakteristike predmeta ispitivanja i druge relevantne okolnosti angažmana opisane u izvješću o uvjerenju.

60. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ne izražava zaključak bez rezerve ni za jednu vrstu angažmana s izražavanjem uvjerenja kada postoje sljedeće okolnosti i po prosudbi praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi), učinci su, ili mogu biti, značajni:

(a) postoje ograničenja djelokruga rada javnog računovođe (vidjeti točku 55). Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) izražava zaključak s rezervom ili se suzdržava od izražavanja zaključka ovisno o tome koliko je ograničenje značajno ili prožimajuće. U nekim slučajevima praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra povlačenje iz angažmana.

(b) u slučajevima gdje se zaključak praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) formulira:

(i) u odnosu na tvrdnju odgovorne stranke i ta tvrdnja nije objektivno iskazana, u svim značajnim odrednicama; ili

(ii) izravno u odnosu na predmet ispitivanja i kriterij i informacija iz predmeta ispitivanja je značajno pogrešno prikazana[11],

praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) izražava zaključak s rezervom ili negativni zaključak ovisno tome koliko je problem značajan i prožimajući.

(c) kada je nakon prihvaćanja angažmana otkriveno da kriterij nije prikladan ili predmet ispitivanja nije primjeren za angažman s izražavanjem uvjerenja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi):

(i) izražava zaključak s rezervom ili negativni zaključak, ovisno tome koliko je problem značajan i prožimajući, kada je vjerojatno da će neprimjereni kriterij ili neprikladan predmet ispitivanja dovesti u zabludu namjeravane korisnike; ili

(ii) izražava zaključak s rezervom ili se suzdržava od izražavanja zaključka, ovisno tome koliko je problem značajan i prožimajući, u ostalim slučajevima.

U nekim slučajevima praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra povlačenje iz angažmana.

Neprimjereno korištenje imena praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi)

61. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) je povezan s predmetom ispitivanja kada izvješćuje o informacijama koje se odnose na taj premet ispitivanja ili odobri korištenje svog imena u profesionalnoj povezanosti s tim predmetom ispitivanja. Ako praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) nije povezan na taj način, treće stranke ne mogu pretpostaviti njegovu odgovornost. Ako praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) spozna da stranka neprimjereno koristi njegovo ime u vezi s predmetom ispitivanja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) zahtijeva od stranke da prestane s tim. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) također razmatra koje dodatne aktivnosti mogu biti potrebne, poput obavještavanja svakog poznatog trećeg korisnika o neprimjerenom korištenju njegovog imena ili traženja pravne pomoći.

Zahtjevi javnog sektora

1. Ovaj Okvir je važan svim profesionalnim računovođama u javnom sektoru koji su neovisni od subjekta za kojeg obavljaju angažman s izražavanjem uvjerenja. Gdje profesionalni računovođe u javnom sektoru nisu neovisni od subjekta za kojeg obavljaju angažman s izražavanjem uvjerenja, trebaju se primijeniti upute iz fusnote 1.

DODATAK

Razlike između angažmana s izražavanjem razumnog uvjerenja i angažmana s izražavanjem ograničenog uvjerenja

U ovom dodatku se ukratko navode razlike između angažmana s izražavanjem razumnog uvjerenja i angažmana s izražavanjem ograničenog uvjerenja razmatrane u Okviru (vidjeti poglavito točke na koje se poziva).[12]

MEĐUNARODNI STANDARD ZA ANGAŽMANE UVIDA 2400

 

ANGAŽMANI UVIDA U FINANCIJSKE IZVJEŠTAJE

 

(Na snazi za uvide u financijske izvještaje za razdoblja započeta na 15. prosinca 2006. ili nakon tog datuma.)

SADRŽAJ

Uvod

1. Svrha ovog Međunarodnog standarda za angažman uvida (MSU-a) je uspostaviti standarde i pružiti upute o profesionalnim odgovornostima profesionalnog računovođe u javnoj praksi, koji nije revizor subjekta, kada preuzme obvezu obavljanja uvida u financijske izvještaje te o obliku i sadržaju izvješća koje profesionalni računovođa u javnoj praksi izdaje u svezi s takvim uvidom. Profesionalni računovođa u javnoj praksi, koji je revizor subjekta, angažiran kako bi obavio uvid u financijske informacije međurazdoblja, obavlja takav uvid u skladu s Međunarodnim standardom za angažman uvida 2410 »Uvid u financijske informacije međurazdoblja koje obavlja neovisni revizor subjekta«.

2. Ovaj MSU je usmjeren na uvid u financijske izvještaje. Međutim, treba ga primijeniti, prilagođeno već prema tome kako je potrebno u danim okolnostima, i na uvid u ostale financijske informacije. U primjeni ovog MSU-a profesionalnom računovođi u javnoj praksi mogu biti korisne upute sadržane u Međunarodnim revizijskim standardima (MRevS-ovima)1[13].

Cilj angažmana s obavljanjem uvida

3. Cilj uvida u financijske izvještaje je omogućiti profesionalnom računovođi u javnoj praksi da navede je li, temeljem postupaka koji ne pružaju sve dokaze koji bi inače bili potrebni pri reviziji, bilo što usmjerilo njegovu pozornost i prouzročilo da povjeruje kako financijski izvještaji nisu sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja (negativno uvjerenje).

Opća načela angažmana s obavljanjem uvida

4. Revizor treba postupati sukladno Kodeksu etike za profesionalne računovođe koji je izdao Odbor za međunarodne standarde etike za računovođe (International Ethics Standards Board for Accountants (IESBA)). Etička načela koja ureduju profesionalne odgovornosti profesionalnog računovođe u javnoj praksi jesu:

a) neovisnost;

b) poštenje;

c) objektivnost;

d) profesionalna kompetentnost i dužna pažnja;

e) povjerljivost;

f) profesionalno ponašanje; i

g) tehnički standardi.

5. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba obavljati uvid u skladu s ovim MSU-om.

6. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba planirati i obavljati uvid uz primjenu profesionalnog skepticizma, prihvaćajući da mogu postojati okolnosti koje uzrokuju da su financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani.

7. Za svrhu izražavanja negativnog uvjerenja u izvješću o uvidu, profesionalni računovođa u javnoj praksi treba prikupiti dostatne i primjerene dokaze, prije svega pomoću upita i analitičkih postupaka kako bi mogao stvoriti zaključke.

Djelokrug uvida

8. Izraz »djelokrug uvida« odnosi se na postupke uvida koji se u danim okolnostima smatraju nužnima za postizanje cilja uvida. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba utvrditi potrebne postupke za obavljanje uvida u financijske izvještaje uzimajući u obzir zahtjeve ovog MSU-a, odgovarajućih profesionalnih tijela, zakona i regulative, i gdje je primjereno, uvjeta preuzetog angažmana uvida i zahtjeva izvješćivanja.

Umjereno uvjerenje

9. Obavljanje uvida pruža umjerenu razinu uvjerenja da informacije podvrgnute uvidu ne sadrže značajna pogrešna prikazivanja, a što se izražava u obliku negativnog uvjerenja.

Uvjeti angažmana

10. Profesionalni računovođa u javnoj praksi i klijent trebaju dogovoriti uvjete angažmana. Dogovoreni uvjeti moraju se navesti u pismu o preuzimanju angažmana ili u drugom prikladnom obliku kao što je ugovor.

11. Pismo o preuzimanju angažmana pomaže pri planiranju obavljanja uvida. U interesu je i profesionalnog računovođe u javnoj praksi i klijenta da profesionalni računovođa u javnoj praksi dostavi pismo o preuzimanju angažmana dokumentirajući ključne uvjete imenovanja. Pismo o preuzimanju angažmana potvrđuje da je profesionalni računovođa u javnoj praksi prihvatio imenovanje i pomaže da se izbjegnu nesporazumi u vezi s pitanjima kao što su ciljevi i djelokrug angažiranja, raspon odgovornosti profesionalnog računovođe u javnoj praksi i oblik izvješća koje treba izdati.

12. Pitanja koja treba uključiti u pismo o preuzimanju angažmana uvida obuhvaćaju:

• cilj usluge koja će se obaviti;

• odgovornost menadžmenta za financijske izvještaje;

• djelokrug uvida, uključujući poziv na MSU-ove (ili odgovarajuće nacionalne standarde ili praksu);

• neograničeni pristup bilo kojim evidencijama, dokumentaciji i drugim traženim informacijama u vezi s uvidom;

• uzorak izvješća za koji se očekuje da će se izdati;

• činjenicu da se od angažmana ne može očekivati otkrivanje pogrešaka, nezakonitosti i drugih nepravilnosti, na primjer prijevara i utaja koje mogu postojati;

• konstataciju da se revizija neće obavljati i da se revizijsko mišljenje neće izraziti. Kako bi profesionalni računovođa u javnoj praksi istaknuo tu izjavu i izbjegao nesporazum, on može razmotriti potrebu isticanja da obavljanjem uvida neće biti udovoljeni zakonski zahtjevi ili zahtjevi trećih osoba da se obavi revizija.

Primjer pisma o preuzimanju angažmana uvida u financijske izvještaje naveden je u Dodatku 1 ovog MSU-a.

Planiranje

13. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba planirati posao tako da angažman bude obavljen učinkovito.

14. Tijekom planiranja uvida u financijske izvještaje profesionalni računovođa u javnoj praksi treba steći ili aktualizirati poznavanje poslovanja uključujući i sagledavanje organizacije subjekta, računovodstvenih sustava, značajki poslovanja i vrsta njegove imovine, obveza, prihoda i rashoda.

15. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba steći razumijevanje te i druge problematike koja je relevantne za financijske izvještaje, na primjer treba poznavati subjektove metode proizvodnje i distribucije, proizvodne linije, poslovne lokacije i povezane stranke. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba steći to razumijevanje kako bi mogao oblikovati odgovarajuće upite i odrediti odgovarajuće postupke, kao i to da bi mogao procijeniti odgovore i druge dobivene informacije.

Posao koji su obavili drugi

16. Kada se koristi radom što ga je obavio drugi profesionalni računovođa u javnoj praksi ili ekspert, profesionalni računovođa u javnoj praksi treba se uvjeriti da je njihov rad primjeren svrsi uvida.

Dokumentacija

17. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba dokumentirati problematiku koja je značajna za pružanje dokaza koji podržavaju izvješće o uvidu i dokazuju da je uvid bio obavljen u skladu s ovim MSU-om.

Postupci i dokazi

18. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba primijeniti prosudbu pri određivanju konkretnih vrsta, vremenskog rasporeda i obuhvatnosti postupaka uvida. Njega će usmjeravati pitanja kao što su:

• svako poznavanje stečeno obavljanjem revizije ili uvida u financijske izvještaje prethodnih razdoblja;

• poznavanje poslovanja, uključujući poznavanje računovodstvenih načela i prakse djelatnosti u kojoj posluje subjekt;

• računovodstveni sustavi subjekta;

• stupanj do kojeg menadžmentova prosudba utječe na pojedinu stavku;

• značajnost transakcija ili stanja računa.

19. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba primjenjivati iste pristupe značajnosti kakve bi primijenio i u slučaju kada bi izražavao mišljenje o financijskim izvještajima. Iako je kod uvida veći rizik nego kod revizije da pogrešno prikazivanje neće biti otkriveno, procjena o tome što je značajno temelji se na procjeni informacija o kojima izvješćuje profesionalni računovođa u javnoj praksi i potrebama onih koji se žele osloniti na te informacije, a ne na razini uvjerenja koje se pruža.

20. Postupci uvida u financijske izvještaje obično će uključivati:

• Stjecanje razumijevanja poslovanja subjekta i djelatnosti u kojoj posluje.

• Upite u vezi s računovodstvenim načelima i praksom subjekta.

• Upite u vezi s postupcima subjekta pri evidentiranju, razvrstavanju, sažimanju transakcija, prikupljanju informacija za objavljivanje u financijskim izvještajima i pripremanju financijskih izvještaja.

• Upite u vezi sa značajnim tvrdnjama u financijskim izvještajima.

• Analitičke postupke oblikovane za utvrđivanje međuodnosa stavki i pojedinačnih stavki koji se čine neuobičajenim. Takvi bi postupci uključivali:

o usporedbu financijskih izvještaja s izvještajima iz prethodnih razdoblja,

o usporedbu financijskih izvještaja s očekivanim rezultatima i financijskim položajem,

o proučavanje odnosa elemenata financijskih izvještaja za koje se očekuje da potvrde predvidiv model temeljen na normama grane djelatnosti ili prethodnim ostvarenjima subjekta.

Tijekom primjene ovih postupaka profesionalni računovođa u javnoj praksi će razmatrati pitanja koja su zahtijevala računovodstvene prilagodbe u prethodnim razdobljima.

• Upite u vezi s aktivnostima poduzetim na skupštinama dioničara, sastancima upravnog odbora, sastancima komisija upravnog odbora i drugim sjednicama koje mogu utjecati na financijske izvještaje.

• Čitanje financijskih izvještaja radi razmatranja, temeljem informacija koje privuku pozornost profesionalnog računovođe u javnoj praksi, jesu li financijski izvještaji u skladu s naznačenom računovodstvenom osnovom njihovog sastavljanja.

• Pribavljanje izvješća od drugih profesionalnih računovođa u javnoj praksi, ako ih ima i ako se smatraju nužnima, koji su bili angažirani u reviziji ili pri uvidu financijskih izvještaja dijelova subjekta.

• Upite upućene osobama odgovornima za financijska i računovodstvena pitanja, primjerice, o tome:

o jesu li sve transakcije bile proknjižene;

o jesu li financijski izvještaji bili sastavljeni sukladno naznačenoj računovodstvenoj osnovi;

o što se promijenilo u poslovnim aktivnostima subjekta i računovodstvenim načelima i praksi;

o problemima koji su se pojavili postavljanjem prethodnih upita; i

o pribavljanju pisane izjave od menadžmenta kada se smatra primjerenim.

Dodatak 2 ovog MSU-a sadrži popis postupaka koji se često primjenjuju. Popis nije sveobuhvatan, niti mu je namjena da se svi navedeni postupci primijene pri svakom uvidu.

21. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba postaviti upite o događajima nastalim nakon datuma financijskih izvještaja koji mogu zahtijevati prepravljanje financijskih izvještaja ili objavljivanja u financijskim izvještajima. Profesionalni računovođa u javnoj praksi nema nikakve odgovornosti za provedbu postupaka kako bi se otkrili događaji nastalih poslije datuma izvješća o uvidu.

22. Ako profesionalni računovođa u javnoj praksi ima razloga vjerovati da informacije podvrgnute uvidu mogu biti značajno pogrešno prikazane, treba obaviti dodatne ili obuhvatnije postupke koji su nužni kako bi mogao izraziti negativno uvjerenje, ili kako bi mogao potvrditi da je potrebno izdati modificirano izvješće.

Zaključci i izvješćivanje

23. Izvješće o uvidu treba sadržavati jasno napisan iskaz negativnog uvjerenja. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba pregledati i ispitati zaključke stvorene temeljem pribavljenih dokaza koji su osnova za izražavanje negativnog uvjerenja.

24. Temeljem obavljenog posla, profesionalni računovođa u javnoj praksi treba procijeniti ukazuju li bilo koje informacije dobivene tijekom uvida na to da financijski izvještaj ne daje istinit i fer prikaz (ili »nisu fer prikazani, u svim značajnim odrednicama«) u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja.

25. Izvješće o uvidu u financijske izvještaje opisuje djelokrug angažmana kako bi omogućilo čitateljima razumijevanje vrste obavljenog posla i pojasnilo da nije bila obavljena revizija i da se stoga ne izražava revizijsko mišljenje.

26. Izvješće o uvidu u financijske izvještaje treba sadržavati sljedeće osnovne elemente, obično po sljedećem redoslijedu:

(a) naslov2;[14]

(b) naslovnika;

(c) početni ili uvodni odjeljak, uključujući:

(i) identifikaciju financijskih izvještaja o kojima je obavljen uvid; i

(ii) izjavu o odgovornosti menadžmenta subjekta i odgovornosti profesionalnog računovođe u javnoj praksi;

(d) odjeljak o djelokrugu koji sadrži opis obilježja uvida, uključujući:

(i) poziv na ovaj MSU primjenjiv na angažmane uvida ili na mjerodavne nacionalne standarde ili praksu,

(ii) navod da je uvid ograničen poglavito na upite i analitičke postupke; i

(iii) navod da revizija nije obavljena, da provedeni postupci pružaju manje uvjerenje od revizije te da nije izraženo revizijsko mišljenje.

(e) izjavu negativnog uvjerenja;

(f) datum izvješća;

(g) adresu profesionalnog računovođe u javnoj praksi; i

(h) potpis profesionalnog računovođe u javnoj praksi.

Dodaci 3 i 4 ovog MSU-a sadrže prikaz izvješća o uvidu.

27. Izvješće o uvidu treba:

(a) sadržati izjavu kako profesionalni računovođa u javnoj praksi nije uočio nešto što bi uzrokovalo da vjeruje kako financijski izvještaji ne pružaju istinit i fer prikaz (ili »nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama«) u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja (negativno uvjerenje); ili

(b) ako je profesionalni računovođa u javnoj praksi uočio neki problem, sadržati opis onoga što narušava istinito i fer prikazivanje (»ili fer prezentiranje, u svim značajnim odrednicama«) u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja, uključujući, ako nije neizvedivo, i kvantifikaciju mogućih učinaka ili mogućeg učinka na financijske izvještaje, i pritom:

(i) izrazi rezervu na dano negativno uvjerenje, ili

(ii) kada je učinak značajan i prožima financijske izvještaje toliko da profesionalni računovođa u javnoj praksi zaključi kako nije prikladno obrazlagati obmanjujući ili nepotpuni sadržaj financijskih izvještaja, tada on daje negativnu izjavu da financijski izvještaji ne pružaju istinit i fer prikaz (ili »ne prezentiraju fer, u svim značajnim odrednicama”) u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja; ili

(c) ako je bilo značajnijih ograničenja djelokruga, opisuje ograničenja i, alternativno:

(i) izražava rezervu na dano negativno uvjerenje u vezi s mogućim korekcijama financijskih izvještaja za koje bi se moglo utvrditi, kada ne bi bilo ograničenja, da su nužne; ili

(ii) kada je mogući učinak ograničenja toliko značajan i prožimajući da profesionalni računovođa u javnoj praksi zaključi kako se nikakva razina uvjerenja ne može pružiti, tada on ne daje nikakvo uvjerenje.

28. Profesionalni računovođa u javnoj praksi treba datirati izvješće o uvidu s datumom kada je uvid okončan, što uključuje provedbu postupka u vezi s događajima nastalima do datuma izvješća. Međutim, budući da je njegova odgovornost izvijestiti o financijskim izvještajima onakvima kakve je sastavio i predočio menadžment, on ne smije datirati izvješće o uvidu prije datuma s kojima je menadžment odobrio financijske izvještaje.

DODATAK 1

Primjer pisma o preuzimanju angažmana uvida u financijske izvještaje

Pismo služi kao uputa u vezi s razmatranjima iznijetima u točki 10 ovog MSU-a i trebat će se modificirati sukladno konkretnim zahtjevima i okolnostima.

Upravnom odboru (ili odgovarajućem predstavniku visoke razine menadžmenta):

Svrha je ovoga pisma potvrditi naše razumijevanje uvjeta i ciljeva našega angažiranja te naravi i ograničenja usluga koje ćemo pružiti.

Obavit ćemo sljedeće usluge:

Obavit ćemo uvid u bilancu ABC društva na 31. prosinca 19xx., i uvid u račun dobiti i gubitka te u izvještaj novčanih tokova za godinu koja završava na navedeni datum sukladno s Međunarodnim standardom za angažmane uvida 2400 (ili pozvati se na mjerodavne nacionalne standarde ili praksu primjenjive na uvide). Nećemo obaviti reviziju tih financijskih izvještaja te sukladno tome nećemo izraziti revizijsko mišljenje o njima. S tim u skladu očekujemo da ćemo izvijestiti o financijskim izvještajima kako slijedi.

(Vidjeti Dodatak 3 ovog standarda.)

Odgovornost za financijske izvještaje, uključujući i za odgovarajuća objavljivanja, je na menadžmentu kompanije. To uključuje održavanje odgovarajućih računovodstvenih evidencija i internih kontrola te odabir i primjenu računovodstvenih politika. (Kao dio postupka uvida zahtijevat ćemo pismene izjave od menadžmenta u vezi s tvrdnjama koje se odnose na uvid.3)[15]

Ovo pismo primjenjivat će se u godinama koje slijede, osim ako ne bude opozvano, izmijenjeno ili zamijenjeno (ako je primjenjivo).

Ne može se očekivati da će se našim angažmanom otkriti prijevare ili pogreške ili nezakonitosti koje postoje. Međutim, izvijestit ćemo Vas o svakom značajnom slučaju koji uočimo.

Molimo potpišite i dostavite nam kopiju ovog pisma, što će značiti da pristajete na naše angažiranje za uvid u financijske izvještaje.

XYZ & Co

Potvrđuje u ime društva ABC

(potpis)

_________________

Ime, prezime i funkcija

Datum

DODATAK 2

Prikaz detaljnih postupaka koji se mogu izvoditi tijekom uvida u financijske izvještaje

1. Prosudbom profesionalnog računovođe u javnoj praksi se određuju postupci upita i analitičkih postupaka koji se izvode tijekom obavljanja uvida u financijske izvještaje. Niže navedeni postupci samo su kao primjer i ne provode se u cijelosti prilikom uvida. Dodatak nije zamišljen kao program ili kontrolna lista obavljanja uvida.

Općenito

2. Razmotriti uvjete i djelokrug angažmana s klijentom i s angažiranim timom.

3. Pripremiti pismo o preuzimanju angažmana uvidu, navodeći uvjete i djelokrug uključenosti.

4. Steći razumijevanje poslovnih aktivnosti subjekta i sustava evidentiranja financijskih transakcija i sastavljanja financijskih izvještaja.

5. Upitati jesu li sve financijske informacije evidentirane:

(a) potpuno,

(b) pravodobno, i

(c) nakon potrebnog odobravanja.

6. Pribaviti bruto bilancu i utvrditi je li u skladu s glavnom knjigom i financijskim izvještajima.

7. Razmotriti rezultate revizije i uvida obavljenih u prethodnim razdobljima, uključujući zahtijevane računovodstvene prilagodbe.

8. Upitati je li bilo nekih značajnijih promjena kod subjekta u odnosu na prethodnu godinu (na primjer, promjene u vlasništvu ili promjene u strukturi kapitala).

9. Upitati o računovodstvenim politikama i razmotriti jesu li:

(a) sukladne lokalnim ili međunarodnim standardima;

(b) prikladno primijenjene; i

(c) dosljedno primijenjene, i ako nisu, razmotriti jesu li obavljene promjene svake računovodstvene politike.

10. Čitati zapisnike skupština dioničara, sa sjednica upravnog odbora i drugih odgovarajućih odbora kako bi se ustanovila pitanja koja mogu biti značajna za uvid.

11. Upitati jesu li postojale neke aktivnosti pokrenute na skupštini dioničara, na sjednicama upravnog odbora i sličnih odbora koje bi mogle utjecati na financijske izvještaje.

12. Upitati o postojanju transakcija s povezanim strankama, kako su takve transakcije iskazane i jesu li povezane stranke odgovarajuće objavljene.

13. Upitati o nepredviđenim događajima i čvrsto preuzetim obvezama.

14. Upitati o planovima otuđivanja značajne imovine ili poslovnih segmenata.

15. Pribaviti financijske izvještaje i raspraviti ih s menadžmentom.

16. Razmotriti primjerenost objava u financijskim izvještajima i njihove prikladnosti u pogledu klasifikacije i predočavanja.

17. Usporediti rezultate prikazane u financijskim izvještajima tekućega razdoblja s onima prikazanima u financijskim izvještajima za usporedna prethodna razdoblja i, ako je moguće, s planovima i prognozama.

18. Pribaviti od menadžmenta objašnjenja za svaku neuobičajenu promjenu ili nedosljednost u financijskim izvještajima.

19. Razmotriti učinak bilo koje neispravljene pogreške – pojedinačno i ukupno. Upoznati menadžment s pogreškama i odrediti kako će neispravljene pogreške utjecati na izvješće o uvidu.

20. Razmotriti dobivanje izjava od menadžmenta.

Novac

21. Pribaviti izvode banaka. Raspitati se kod klijenta osoblja o bilo kojoj staroj ili neuobičajenoj stavki koja nije usklađena.

22. Upitati o transferima između računa novca u razdoblju prije i poslije datuma uvida.

23. Upitati postoje li bilo kakve blokade računa novca.

Potraživanja

24. Upitati o računovodstvenim politikama početnog evidentiranja potraživanja i utvrditi odobravaju li se bilo kakvi popusti na takve transakcije.

25. Pribaviti pregled potraživanja i utvrditi je li njegov zbroj usklađen s bruto bilancom.

26. Pribaviti i razmotriti objašnjenja značajnih odstupanja salda računa u odnosu na prethodna razdoblja ili u odnosu na očekivanja.

27. Pribaviti starosnu strukturu potraživanja od kupaca. Upitati o razlozima neuobičajeno velikih računa, potražnih salda računa ili bilo kakvih drugih neuobičajenih salda te upitati o naplativosti potraživanja.

28. Raspraviti s menadžmentom klasifikaciju potraživanja, uključujući dugoročna salda, neto potražna salda i iznose potraživanja od dioničara, direktora i drugih povezanih stranaka u financijskim izvještajima.

29. Upitati o metodi identificiranja računa »s usporenom naplatom« i određivanja ispravaka za sumnjiva potraživanja te razmatrati njihovu prikladnost.

30. Upitati jesu li potraživanja založena, faktorirana ili diskontirana.

31. Upitati o primijenjenim postupcima kako bi se osiguralo odgovarajuće razgraničenje transakcija prodaje i vraćanja prodane robe.

32. Upitati predstavljaju li računi robu poslanu u konsignaciju i ako je tako, jesu li obavljene korekcije radi poništavanja tih transakcija i uključivanja robe u stavku zaliha.

33. Upitati jesu li neka velika odobrenja u vezi iskazanim prihodom dana poslije datuma bilance i jesu li za takve iznose napravljeni ispravci.

Zalihe

34. Pribaviti inventurnu listu i utvrditi je li:

(a) zbroj usklađen sa stanjem u bruto bilanci, i

(b) temeljena na popisu zaliha.

35. Upitati o metodi popisivanja zaliha.

36. Gdje popis nije obavljen na datum bilance, upitati primjenjuje li se:

(a) sustav kontinuiranog popisivanja i obavljaju li se periodične usporedbe sa stvarnim količinama zaliha, i

(b) sustav integriranih troškova i je li on u prošlosti omogućavao dobivanje pouzdanih informacija.

37. Raspraviti o prilagodbama izvršenim temeljem posljednje inventure.

38. Upitati o postupcima primjenjivanim u kontroli razgraničenja i praćenja bilo kakvih kretanja zaliha.

39. Upitati o osnovama primijenjenim u procjenjivanju svake kategorije zaliha i naročito u pogledu eliminiranja internog profita. Upitati jesu li zalihe procijenjene po trošku nabave ili neto prodajne vrijednosti, ovisno o tome koja je vrijednost manja.

40. Razmotriti dosljednost s kojom se primjenjuju metode vrednovanja zaliha, uključujući elemente kao što su materijal, rad i režija.

41. Usporediti iznose glavnih kategorija zaliha s onima iz prethodnih razdoblja i s očekivanima za tekuće razdoblje. Upitati o značajnim promjenama i razlikama.

42. Usporediti obrtaj zaliha s podacima iz prethodnih razdoblja.

43. Upitati o metodama primijenjenima za utvrđivanje zastarjelih zaliha i zaliha s usporenim obrtajem i jesu li takve zalihe iskazane po neto prodajnoj vrijednosti.

44. Upitati jesu li neke zalihe primljene u konsignaciju i ako jesu, jesu li obavljene prilagodbe kako bi se takva roba isključila iz zaliha.

45. Upitati jesu li neke zalihe pod hipotekom, uskladištene na drugim lokacijama ili su dane u konsignaciju drugima te razmotriti jesu li takve transakcije primjereno iskazane.

Ulaganja (uključujući pridružene kompanije i utržive vrijednosnice)

46. Pribaviti analitiku ulaganja na datum bilance i utvrditi je li sukladna bruto bilanci.

47. Upitati o računovodstvenim politikama primijenjenim na ulaganja.

48. Upitati menadžment o vrijednostima po kojima se iskazuju ulaganja. Razmotriti postoje li bilo kakvi problemi naplativosti.

49. Razmotriti jesu li računovodstveno primjereno iskazani dobici i gubici te dobit od ulaganja.

50. Upitati o podjeli dugoročnih i kratkoročnih ulaganja.

Dugotrajna materijalna imovina i ispravak vrijednosti

51. Pribaviti analitiku dugotrajne materijalne imovine u kojoj se iskazuje nabavna vrijednost (trošak nabave) i kumulirani ispravak vrijednosti te utvrditi slažu li se s bruto bilancom.

52. Upitati o primijenjenim računovodstvenim politikama u vezi s amortizacijom i razlikovanjem između kapitaliziranih izdataka i troškova održavanja. Razmotriti je li dugotrajna materijalna imovina pretrpjela značajno, trajno smanjenje vrijednosti.

53. Raspraviti s menadžmentom o povećanjima i smanjenjima na računima dugotrajne materijalne imovine i iskazivanju dobitaka i gubitaka od prodaje ili otpisa. Upitali jesu li sve takve transakcije bile iskazane.

54. Upitati o dosljednosti metode ispravka vrijednosti i stopa amortizacije te usporediti obračunati ispravak s podacima prethodnih godina.

55. Upitati postoji li ikakva hipoteka nad dugotrajnom materijalnom imovinom.

56. Raspraviti da li su lizing aranžmani primjereno iskazani u financijskim izvještajima sukladno važećim računovodstveni pravilima.

Unaprijed plaćeni troškovi, nematerijalna i ostala imovina

57. Pribaviti analitike u kojima su naznačene naravi tih računa i raspraviti s menadžmentom o njihovoj nadoknadivosti.

58. Upitati o osnovama iskazivanja tih računa i o primijenjenim metodama amortizacije.

59. Usporediti stanje odgovarajućih računa troškova s onima iz prethodnih razdoblja i razmotriti s menadžmentom značajnija odstupanja.

60. Razmotriti s menadžmentom podjelu na dugoročne i kratkoročne račune.

Obveze po kreditima

61. Pribaviti od menadžmenta analitiku obveza po kreditima i utvrditi je li njezin zbroj usklađen s bruto bilancom.

62. Upitati postoji li bilo koji kredit gdje menadžment nije ispunio odredbe ugovora o kreditu i, ako takvog ima, raspitati se o menadžmentovim aktivnostima kao i o tome jesu li odgovarajuće prilagodbe izvršene u financijskim izvještajima.

63. Razmotriti razumnost iskazanih rashoda kamata u odnosu na stanje kredita.

64. Upitati jesu li obveze po kreditima osigurane.

65. Upitati jesu li obveze po kreditima klasificirane između dugoročnih i kratkoročnih obveza.

Obveze iz poslovanja

66. Upitati o računovodstvenim politikama za inicijalno knjiženje obveza iz poslovanja i ima li poslovni subjekt pravo na neke popuste na takve transakcije.

67. Pribaviti i razmotriti objašnjenja značajnih odstupanja u stanjima računa u odnosu na prethodna razdoblja ili očekivane vrijednosti.

68. Pribaviti analitiku obveza iz poslovanja i utvrditi je li zbroj usklađen s bruto bilancom.

69. Upitati jesu li stanja usklađena s vjerovnikovim iskazima i usporediti sa stanjima prethodnog razdoblja. Usporediti obrtaj s prethodnim razdobljima.

70. Razmotriti može li biti značajnih neproknjiženih obveza.

71. Upitati jesu li odvojeno prikazane obveze prema dioničarima, direktorima i drugim povezanim strankama.

Obračunate obveze i nepredviđene obveze

72. Pribaviti analitiku obračunatih obveza i utvrditi slaže li se zbroj s bruto bilancom.

73. Usporediti značajna stanja odgovarajućih računa rashoda sa sličnim računima za prethodna razdoblja.

74. Upitati o odobravanju takvih obračunskih veličina, o uvjetima plaćanja, usklađenosti s uvjetima, dodatnim jamstvima i klasifikacijama.

75. Upitati o metodi određivanja obračunatih obveza.

76. Upitati o prirodi iznosa uključenih pod nepredviđene obveze i preuzete obveze.

77. Upitati postoji li neka stvarna ili nepredviđena obveza, a da nije evidentirana na računima. Ako postoji, razmotriti s menadžmentom je li potrebno izvršiti rezerviranja ili se obrazloženja moraju dati u bilješkama uz financijske izvještaje.

Porez na dobit i drugi porezi

78. Upitati menadžment postoji li neki slučaj, uključujući i neslaganje s poreznom upravom, što bi moglo imati značajan učinak na obveze za porez.

79. Razmotriti obveze za porez u odnosu na dobit subjekta iskazanu za to razdoblje.

80. Raspitati se kod menadžmenta o primjerenosti iskazanih odgođenih i tekućih obveza za porez, uključujući i o rezerviranjima u vezi s prethodnim razdobljima.

Naknadni događaji (događaji poslije datuma bilance)

81. Pribaviti od menadžmenta posljednji privremeni financijski izvještaj i usporediti ga s financijskim izvještajem koji je na uvidu, ili s istovrsnim financijskim izvještajem za usporedivo razdoblje iz prethodne godine.

82. Upitati o događajima nakon datuma bilance koji imaju značajan učinak na financijske izvještaje koji su na uvidu, a posebice upitati:

(a) nije li nastala neka značajna preuzeta obveza ili neizvjesnost nakon datuma bilance;

(b) nisu li nastale neke značajne promjene u dioničkom kapitalu, dugoročnom dugu ili obrtnom kapitalu do datuma upita; i

(c) jesu li izvršene neke značajne prilagodbe u razdoblju između datuma bilance i datuma upita.

Razmotriti potrebu za prilagodbama ili objavama u financijskim izvještajima.

83. Pribaviti i pročitati zapisnike skupština dioničara, sa sjednice upravnog odbora i odgovarajućih odbora nakon datuma bilance.

Parnice

84. Raspitati se kod menadžmenta je li subjekt izložen bilo kakvoj pravnoj radnji – najavljenoj, neriješenoj ili u tijeku. Razmotriti njihov učinak na financijske izvještaje.

Kapital i rezerve

85. Pribaviti i razmotriti analitiku transakcija na računima kapitala i rezervi, uključujući nove emisije, povlačenja i dividende.

86. Upitati postoje li bilo kakva ograničenja u svezi sa zadržanom dobiti ili drugim računima kapitala i rezervi.

Poslovanje

87. Usporediti rezultate s onima iz prethodnih razdoblja i onima očekivanim za tekuće razdoblje. Raspraviti s menadžmentom o značajnim odstupanjima.

88. Razmotriti je li priznavanje važnih prihoda i rashoda obavljeno u odgovarajućem obračunskom razdoblju.

89. Razmotriti izvanredne i neuobičajene stavke.

90. Razmotriti i raspraviti s menadžmentom o odnosu između odgovarajućih stavki na računima prihoda i imovine, njihove logičnosti u kontekstu sličnih odnosa za prethodna razdoblja i drugih informacija raspoloživih revizoru.

DODATAK 3

Oblik pozitivnog izvješća o uvidu

IZVJEŠĆE O UVIDU ZA _____________

Obavili smo uvid u priloženu bilancu društva ABC na 31. prosinca 19xx. i s njom povezani račun dobiti i gubitka te izvještaj o novčanom toku za godinu koja završava na navedeni datum. Za ove financijske izvještaje odgovoran je menadžment društva. Naša je odgovornost izdati izvješće o tim financijskim izvještajima temeljem uvida.

Uvid smo obavili u skladu s Međunarodnim standardom za angažmane uvida 2400 (ili se pozvati na mjerodavne nacionalne standarde ili praksu primjenjivu na obavljanje uvida). Taj standard nalaže da planiramo i obavimo uvid kako bismo stekli umjereno uvjerenje o tome da su financijski izvještaji bez značajnih pogrešnih prikazivanja. Uvid je ograničen uglavnom na postavljanje upita osoblju društva i analitičke postupke primijenjene na financijske podatke i na taj način pruža manje uvjerenja od revizije. Nismo obavili reviziju i sukladno tome ne izražavamo revizijsko mišljenje.

Temeljem našega uvida, ništa nas nije upozoravalo na mogućnost da povjerujemo kako priloženi financijski izvještaji ne daju istinit i fer prikaz (ili nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama) u skladu s Međunarodnim računovodstvenim standardima.4[16]

PROFESIONALNI RAČUNOVOĐA U JAVNOJ PRAKSI

Datum

Adresa

DODATAK 4

Primjeri izvješća o uvidu različitih od pozitivnih

Rezerva za odstupanja od Međunarodnih računovodstvenih standarda

IZVJEŠĆE O UVIDU ZA ____________________

Obavili smo uvid u priloženu bilancu društva ABC na 31. prosinca 19xx. i s njom povezani račun dobiti i gubitka te izvještaj o novčanom toku za godinu koja završava na navedeni datum. Za ove financijske izvještaje odgovoran je menadžment društva. Naša je odgovornost izdati izvješće o tim financijskim izvještajima temeljem uvida.

Uvid smo obavili u skladu s Međunarodnim standardom za angažmane uvida 2400 (ili se pozvati na mjerodavne nacionalne standarde ili praksu primjenjivu na obavljanje uvida). Taj standard nalaže da planiramo i obavimo uvid kako bismo stekli umjereno uvjerenje o tome da su financijski izvještaji bez značajnih pogrešnih prikazivanja. Uvid je ograničen uglavnom na postavljanje upita osoblju društva i analitičke postupke primijenjene na financijske podatke i na taj način pruža manje uvjerenja od revizije. Nismo obavili reviziju i sukladno tome ne izražavamo revizijsko mišljenje.

Menadžment nas je izvijestio da su zalihe iskazane po trošku nabave koji je veći od neto prodajne vrijednosti. Menadžmentov obračun, u koji smo obavili uvid, pokazuje kako bi zalihe bile manje za X USD, a neto dobit i dionička glavnica smanjile bi se za X USD da su zalihe bile vrednovane, kako se zahtijeva Međunarodnim računovodstvenim standardima,5[17] po nižoj vrijednosti od troška nabave ili neto prodajne vrijednosti.

Temeljem našega uvida, osim učinka precijenjenosti zaliha iznijetog u prethodnome odjeljku, ništa nas nije upozoravalo na to da povjerujemo kako priloženi financijski izvještaji ne daju istinit i fer prikaz (ili nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama) u skladu s Međunarodnim računovodstvenim standardima6.[18]

PROFESIONALNI RAČUNOVOĐA U JAVNOJ PRAKSI

Datum

Adresa

Negativno izvješće za odstupanja od Međunarodnih računovodstvenih standarda

IZVJEŠĆE O UVIDU ZA _________________

Obavili smo uvid u priloženu bilancu društva ABC na 31. prosinca 19xx. i s njom povezani račun dobiti i gubitka te izvještaj o novčanom toku za godinu koja završava na navedeni datum. Za ove financijske izvještaje odgovoran je menadžment društva. Naša je odgovornost izdati izvješće o tim financijskim izvještajima.

Uvid smo obavili u skladu s Međunarodnim standardom za angažmane uvida 2400 (ili se pozvati na mjerodavne nacionalne standarde ili praksu primjenjivu na obavljanje uvida). Taj standard nalaže da planiramo i obavimo uvid kako bismo stekli umjereno uvjerenje o tome da su financijski izvještaji bez značajnih pogrešnih prikazivanja. Uvid je ograničen uglavnom na postavljanje upita osoblju društva i analitičke postupke primijenjene na financijske podatke i na taj način pruža manje uvjerenja od revizije. Nismo obavili reviziju i sukladno tome ne izražavamo revizijsko mišljenje.

Kao što je navedeno u bilješci X, u ovim financijskim izvještajima ne odražava se konsolidacija financijskih izvještaja ovisnih društava za koje su ulaganja iskazana po metodi troškova. Prema Međunarodnim računovodstvenim standardima7[19] financijski izvještaji ovisnih društava trebaju se konsolidirati.

Temeljem našega uvida, zbog prožimajućeg učinka pitanja iznijetog u prethodnome odjeljku na cjelokupne financijske izvještaje, priloženi financijski izvještaji ne daju istinit i fer prikaz (ili nisu fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama) u skladu s Međunarodnim računovodstvenim standardima8.[20]

PROFESIONALNI RAČUNOVOĐA U JAVNOJ PRAKSI

Datum

Adresa

MEĐUNARODNI STANDARD ZA ANGAŽMANE UVIDA 2410

 

UVID U FINANCIJSKE INFORMACIJA MEĐURAZDOBLJA KOJEG JE OBAVIO NEOVISNI REVIZOR SUBJEKTA

Imamo nove standarde ovdje.

 

 

 

MEĐUNARODNI STANDARD ZA ANGAŽMANE S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA 3000

 

ANGAŽMANI S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA RAZLIČITI OD REVIZIJA ILI UVIDA POVIJESNIH FINANCIJSKIH INFORMACIJA

 

(Na snazi za izvješća s izražavanjem uvjerenja datirana na 1. siječnja 2005. ili nakon tog datuma.)

SADRŽAJ

Uvod

1. Svrha ovog Međunarodnog standarda za izražavanje uvjerenja (MSIU-a) je uspostaviti standarde i ključne postupke te pružiti upute profesionalnim računovođama u javnoj praksi (koji se za svrhe ovog MSIU-a nazivaju – praktikantu) za obavljanje angažmana s izražavanjem uvjerenja različite od revizija ili uvida povijesnih financijskim informacijama na koje se odnose Međunarodni revizijski standardi (MRevS-ovi) ili Međunarodni standardi za angažmane uvida (MSU-ovi).

2. Ovaj MSIU koristi pojmove »angažmani s izražavanjem razumnog uvjerenja« i »angažmani s izražavanjem ograničenog uvjerenja« za razlikovanje dvije vrste angažmana s izražavanjem uvjerenja koje su praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) dopuštene za obavljanje. Cilj angažmana s izražavanjem razumnog uvjerenja je smanjiti rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja na razinu koja je prihvatljiva u okolnostima angažmana1[39], kao osnovice za pozitivan oblik izražavanja praktikantovog (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključka. Cilj angažmana s izražavanjem ograničenog uvjerenja je smanjiti rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja na razinu koja je prihvatljiva u okolnostima angažmana, ali gdje je taj rizik veći nego u angažmanu s izražavanjem razumnog uvjerenja, kao osnovice za negativan oblik izražavanja praktikantovog (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključka.

Odnos s Okvirom, drugim MSIU-ima, MRevS-ima i MSU-ima

3. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba postupati u skladu s ovim MSIU-om i drugim relevantnim MSIU-ima kada obavlja angažman s izražavanjem uvjerenja različit od revizije ili uvida povijesnih financijskih informacija obuhvaćenih MRevS-ima i MSU-ima. Ovaj MSIU treba čitati u kontekstu Međunarodnog okvira za angažmane s izražavanjem uvjerenja (Okvir) koji definira i opisuje elemente i ciljeve angažmana s izražavanje uvjerenja i utvrđuje one angažmane na koje se primjenjuju MSIU-i. Ovaj MSIU je napisan za opću primjenu u angažmanima s izražavanjem uvjerenja različitim od revizija ili uvida povijesnih financijskih informacija obuhvaćenih MRevS-ima i MSU-ima. Ostali MSIU-ovi mogu se odnositi na sve predmete ispitivanja ili na određeni predmet ispitivanja. Iako se MRevS-ovi i MSU-ovi ne primjenjuju u angažmanima obuhvaćenim MSIU-ima, oni ipak mogu pružiti upute praktikantima (profesionalnim računovođama u javnoj praksi).

Etički zahtjevi

4. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba postupati u skladu sa zahtjevima Dijela A i B Kodeksa etike za profesionalne računovođe kojeg je izdao Odbor za međunarodne standarde etike za računovođe (International Ethics Standards Board for Accountants (IESBA)). (IESBA-ov Kodeks).

5. IESBA-ov Kodeks osigurava okvir načela koje članovi timova za izražavanje uvjerenja, tvrtke i umrežene tvrtke koriste za prepoznavanje prijetnju neovisnosti2[40], ocjenjivanje značajnosti tih prijetnji i, ako su prijetnje različite od očigledno beznačajnih, utvrđuju i primjenjuju zaštite kako bi otklonili prijetnje ili ih ublažili na prihvatljivu razinu, tako da nije kompromitirana neovisnost mišljenja i neovisnost u nastupu.

Kontrola kvalitete

6. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba primijeniti postupke kontrole kvalitete koji su primjenjivi u pojedinačnom angažmanu. Prema Međunarodnom standardu kontrole kvalitete (MSKK) 1, Kontrola kvalitete za tvrtke koje obavljaju revizije i uvide financijskih izvještaja i ostale angažmane s izražavanjem uvjerenja i povezane usluge3[41], tvrtka profesionalnih računovođa ima obvezu uspostaviti sustav kontrole kvalitete oblikovan kako bi joj osigurao razumno uvjerenje da tvrtka i njezino osoblje poštuju profesionalne standarde i regulatorne i zakonske zahtjeve te da su izvješća s izražavanjem uvjerenja koje izdaju tvrtka ili angažirani partneri primjerena u danim okolnostima. Osim toga, elementi kontrole kvalitete koji su relevantni za pojedinačni angažman uključuju odgovornosti vodstva za kvalitetu angažmana, etičke zahtjeve, prihvaćanje i zadržavanje odnosa s klijentom i određenih angažmana, dodjeljivanje timova za angažman, obavljanje angažmana i monitoring.

Prihvaćanje i zadržavanje angažmana

7. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba prihvatiti (ili, gdje je primjenjivo, zadržati) angažman s izražavanjem uvjerenja samo ako je za predmet ispitivanja odgovorna stranka različita od namjeravanih korisnika ili praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi). Kako je navedeno u točki 27. Okvira, odgovorna stranka može biti jedan od namjeravanih korisnika, ali ne i jedini korisnik. Potvrda odgovorne stranke osigurava dokaz da postoji odgovarajući međusobni odnos i također uspostavlja osnovu za zajedničko shvaćanje odgovornosti svake stranke. Pisana potvrda je najprimjereniji oblik dokumentiranja shvaćanja odgovorne stranke. U slučaju nepostojanja potvrde o odgovornosti, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra:

• je li primjereno prihvatiti angažman. Prihvaćanje angažmana može biti primjereno kada, na primjer, drugi izvori, kao što su zakonodavstvo ili ugovor, ukazuju na odgovornost; i

• ako je angažman prihvaćen, hoće li objaviti te okolnosti u izvješću s izražavanjem uvjerenja.

8. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba prihvatiti (ili, gdje je primjenjivo, zadržati) angažman s izražavanjem uvjerenja samo ako mu, na osnovi preliminarnog poznavanja okolnosti angažmana, ništa nije skrenulo pozornost što bi ukazalo da neće biti ispunjeni zahtjevi IESBA-og Kodeksa ili Međunarodnih standarda za izražavanje uvjerenja. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra pitanja iz točke 17. Okvira i ne prihvaća angažman ako nema sve karakteristike zahtijevane tom točkom. Također, ako stranka koja angažira praktikanta (profesionalnog računovođu u javnoj praksi) (»stranka koja angažira«) nije odgovorna stranka, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra učinak toga na pristup evidencijama, dokumentaciji i drugim informacijama koje praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može zahtijevati kako bi dovršio angažman.

9. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba prihvatiti (ili, gdje je primjenjivo, zadržati) angažman s izražavanjem uvjerenja samo ako je uvjeren da one osobe koje trebaju obaviti angažman imaju zajednički nužne profesionalne kompetencije. Od praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) se može zahtijevati da obavi angažmane s izražavanjem uvjerenja o širokom rasponu predmeta ispitivanja. Neki predmeti ispitivanja mogu zahtijevati specijalističke vještine i znanja iznad onih koje obično posjeduje neki pojedinačni praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) (vidjet točke 26–32).

Dogovaranje uvjeta angažmana

10. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba dogovoriti uvjete angažmana sa strankom koja ga angažira. Kako bi se izbjegli nesporazumi, dogovoreni uvjeti angažmana se zapisuju u pismo o angažiranju ili drugom prikladnom obliku ugovora. Ako stranka koja angažira praktikanta (profesionalnog računovođu u javnoj praksi) nije odgovorna stranka, vrsta i sadržaj pisma o angažiranju može se razlikovati od slučaja do slučaja. Zahtjev da se dogovore uvjeti angažmana može biti ispunjen postojanjem propisanog mandata. Čak i u takvim situacijama pismo o angažiranju može biti korisno i praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) i stranki koja ga angažira.

11. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba razmotriti primjerenost zahtjeva, postavljenog prije dovršenja angažmana s izražavanjem uvjerenja, da se izmijeni angažman u angažman bez izražavanja uvjerenja ili iz angažmana s izražavanjem razumnog uvjerenja u angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja i neće prihvatiti promjenu bez razumnog opravdanja. Promjena u okolnostima koje utječu na zahtjeve namjeravanih korisnika ili nesporazum u vezi s vrstom angažmana, uobičajeno će opravdati zahtjev promjene u angažmanu. Ako se obavi takva promjena, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) neće ignorirati dokaze pribavljene prije promjene.

Planiranje i obavljanje angažmana

12. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba planirati angažman tako da će biti učinkovito obavljen. Planiranje uključuje razvijanje opće strategije za djelokrug, fokusiranje, vremenski raspored i vođenje angažmana te plana angažmana, koji se sastoji od detaljnog pristupa vrstama, vremenskog rasporeda i obujma postupaka prikupljanja dokaza koje treba obaviti i razloga za njihovo odabiranje. Primjereno planiranje pomaže usmjeravanje odgovarajuće pozornosti važnim područjima angažmana, pravodobno prepoznavanje potencijalnih problema i ispravno organiziranje i rukovođenje angažmanom kako bi se obavio na djelotvoran i učinkovit način. Primjereno planiranje također pomaže praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) da ispravno dodijeli posao članovima angažiranog tima i olakšava usmjeravanje i nadziranje i pregledavanje njihovog rada. Nadalje, ono pomaže, gdje je primjenjivo, koordiniranje rada kojeg obavljaju drugi praktikanti (profesionalni računovođe u javnoj praksi) i eksperti. Vrste i obujam aktivnosti planiranja će se razlikovati prema okolnostima angažmana, na primjer, prema veličini i složenosti subjekta i praktikantovom (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) iskustvu stečenom ranije kod njega. Primjeri glavnih pitanja koja treba razmotriti uključuju:

• uvjete angažmana.

• karakteristike predmeta ispitivanja i prepoznatih kriterija.

• proces angažmana i moguće izvore dokaza.

• praktikantovo (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) razumijevanje subjekta i njegovog okruženja, uključujući i rizika da informacije iz predmeta ispitivanja mogu biti značajno pogrešne.

• prepoznavanje mogućih korisnika i njihovih potreba i sagledavanje značajnosti i komponenti rizika angažmana s izražavanjem uvjerenja.

• zahtjeve stručnosti i u vezi s osobljem, uključujući i sadržaj i razmjer uključivanja eksperata.

13. Planiranje nije diskrecijska etapa, nego je prije svega trajan i ponavljajući proces tijekom cijelog angažmana. Posljedično neočekivanim događajima, promjenama u uvjetima ili dokazima dobivenih provođenjem postupaka prikupljanja dokaza, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može trebati izmijeniti opću strategiju i plan angažmana i time posljedično planirane vrste, vremenski raspored i obujam daljnjih postupaka.

14. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba planirati i obaviti angažman uz stav s profesionalnim skepticizmom prihvaćajući da mogu postojati okolnosti koje uzrokuju da su informacije iz predmeta ispitivanja značajno pogrešno prikazane. Stav s profesionalnim skepticizmom znači da praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) provodi kritičke procjene, imajući na umu pitanje valjanosti dobivenih dokaza i oprezan je spram dokaza koji su proturječni ili dovode u pitanje pouzdanost dokumenata ili izjava odgovorne stranke.

15. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba steći razumijevanje predmeta ispitivanja i drugih okolnosti angažmana, dostatno za prepoznavanje i procjenjivanje rizika da su značajno pogrešne informacije iz predmeta ispitivanja i dostatno za oblikovanje i provođenje drugih postupaka prikupljanja dokaza.

16. Stjecanje razumijevanja predmeta ispitivanja i drugih okolnosti angažmana je ključni dio planiranja i obavljanja nekog angažmana s izražavanjem uvjerenja. To razumijevanje osigurava praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) okvir za obavljanje profesionalne prosudbe tijekom cjelokupnog angažmana, na primjer, kada:

• sagledava karakteristike predmeta ispitivanja;

• procjenjuje prikladnost kriterija;

• prepoznaje slučajeve kada mogu biti potrebna posebna razmatranja, na primjer, čimbenici koji ukazuju na prijevaru i potreba za specijalističkim vještinama ili potreba za radom eksperta;

• ustanovljivanje i ocjenjivanje trajne primjerenosti razina kvantitativne značajnosti (gdje je odgovarajuće) i razmatranje čimbenika kvalitativne značajnosti.

• stvara očekivane vrijednosti za korištenje kada se obavljaju analitički postupci;

• razvija i obavlja druge postupke prikupljanja dokaza kako bi se smanjio rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja na odgovarajuću razinu; i

• ocjenjuje dokaze, uključujući i razumnost usmenih i pisanih izjava odgovorne stranke.

17. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) koristi profesionalnu prosudbu za određivanje razmjera razumijevanja potrebnog u vezi s predmetom ispitivanja i drugim okolnostima angažmana. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) sagledava je li razumijevanje dostatno za procjenjivanje rizika da informacije iz predmeta ispitivanja mogu biti značajno pogreške. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) uobičajeno ima manje podrobno razumijevanje od odgovorne stranke.

Procjenjivanje primjerenosti predmeta ispitivanja

18. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba procijeniti primjerenost predmeta ispitivanja. Primjereni predmet ispitivanja ima karakteristike navedene u točki 33 Okvira. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) također identificira one karakteristike predmeta ispitivanja koje su naročito relevantne namjeravanim korisnicima, koje trebaju biti opisane u izvješću s izražavanjem uvjerenja. Kako je navedeno u točki 17. Okvira, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ne prihvaća angažman s izražavanjem uvjerenja ako njegovo preliminarno poznavanje okolnosti angažmana ukazuje da predmet ispitivanja nije primjeren. Međutim, ako nakon prihvaćanja angažmana, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) zaključi da predmet ispitivanja nije primjeren, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) izražava zaključak s rezervom ili negativni zaključak ili suzdržanost od zaključka. U nekim slučajevima praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra povlačenje iz angažmana.

Procjenjivanje prikladnosti kriterija

19. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba procijeniti prikladnost kriterija za ocjenjivanje ili mjerenje predmeta ispitivanja. Primjereni kriterij ima karakteristike navedene u točki 36. Okvira. Kako je navedeno u točki 17. Okvira, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ne prihvaća angažman s izražavanjem uvjerenja ako njegovo preliminarno poznavanje okolnosti angažmana ukazuje da kriteriji koje treba koristiti nisu prikladni. Međutim, ako nakon prihvaćanja angažmana, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) zaključi da kriteriji nisu prikladni, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) izražava zaključak s rezervom ili negativni zaključak ili suzdržanost od zaključka. U nekim slučajevima praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra povlačenje iz angažmana.

20. Točka 7. Okvira navodi da kriteriji mogu biti ili postojeći ili kreirani za specifičan slučaj. Uobičajeno, postojeći kriteriji su prikladni kada su relevantni za potrebe namjeravanih korisnika. Kada postoje već postojeći kriteriji za predmet ispitivanja, određeni korisnici mogu prihvatiti druge kriterije za svoje specifične potrebe. Na primjer, različiti okviri mogu se koristiti kao postojeći kriteriji za ocjenjivanje učinkovitosti internih kontrola. Određeni korisnici mogu, međutim, stvoriti detaljniji skup kriterija koji ispunjavaju njihove posebne potrebe u vezi s, na primjer, bonitetnim nadzorom. U takvim slučajevima, u izvješću s izražavanjem uvjerenja se navodi:

(a) kada je relevantno za okolnosti angažmana, da kriteriji nisu utjelovljeni u zakonima ili regulativama ili da ih nisu izdala ovlaštena ili priznata tijela eksperata koja provode transparentni postupak s dužnom pažnjom; i

(b) da su oni samo za uporabu određenih korisnika i za njihove potrebe.

21. Za neke predmete ispitivanja vjerojatno je da nema postojećih kriterija. U takvim slučajevima, kriteriji se posebno stvaraju. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra imaju li posebno stvoreni kriteriji za posljedicu da izvješće s izražavanjem uvjerenja dovodi u zabludu namjeravane korisnike. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) pokušava dobiti potvrdu od namjeravanih korisnika ili stranke koja angažira praktikanta (profesionalnog računovođu u javnoj praksi) da su posebno stvoreni kriteriji primjereni za potrebe namjeravanih korisnika. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) sagledava kako nepostojanje takve potvrde utječe na ono što treba biti učinjeno, kako bi procijenio prikladnost utvrđenih kriterija, i na informacije dane o kriterijima u izvješću s izražavanjem uvjerenja.

Značajnost i rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja

22. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba razmotriti značajnost i rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja kada planira i obavlja angažman s izražavanjem uvjerenja.

23. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra značajnost kada određuje vrste, vremenski raspored i obujam postupaka prikupljanja dokaza i kada ocjenjuje jesu li informacije iz predmeta ispitivanja bez pogrešnih prikazivanja. Razmatranje značajnosti zahtijeva od praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) da razumije i procijeni koji čimbenici mogu utjecati na odluke namjeravanih korisnika. Na primjer, kada utvrđeni kriterij dopušta različitost prezentacija informacija o predmetu ispitivanja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra kako usvojena prezentacija može utjecati na odluke namjeravanih korisnika. Značajnost se razmatra u kontekstu kvantitativnih i kvalitativnih čimbenika, kao što su relativni raspon, vrsta i razmjer učinka tih čimbenika na ocjenu ili mjerenje predmeta ispitivanja i interesi namjeravanih korisnika. Procjena značajnosti i relativne važnosti kvantitativnih i kvalitativnih čimbenika u određenom angažmanu su problematika za praktikantovu (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) prosudbu.

24. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba smanjit rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja na prihvatljivo nisku razinu u okolnostima angažmana. U angažmanu s izražavanjem uvjerenja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) smanjuje rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja na neku prihvatljivo nisku razinu u okolnostima angažmana kako bi stekao razumno uvjerenje kao osnovi za pozitivan oblik izražavanja praktikantovog (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključka. Razina rizika angažmana s izražavanjem uvjerenja je viša u angažmanu s izražavanjem ograničenog uvjerenja zbog različitih vrsta, vremenskog rasporeda i obujma postupaka prikupljanja dokaza. Međutim, u angažmanu s izražavanjem ograničenog uvjerenja, kombinacija vrsta, vremenskog rasporeda i obujma postupaka prikupljanja dokaza je barem toliko dostatna da praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) stječe razinu uvjerenja koja ima smisla kao osnovica za izražavanje negativnog oblika izražavanja zaključka. Da bi bila smislena, razina stečenog uvjerenja je ona za koju je vjerojatnije da podiže povjerenje namjeravanom korisniku u informacije iz predmeta ispitivanja na višu razine od sasvim beznačajnog.

25. Točka 49. Okvira navodi da se, općenito, rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja sastoji od inherentnog rizika, kontrolnog rizika i rizika neotkrivanja. U kojoj mjeri praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra svaku od tih komponenti ovisi o okolnostima angažmana, osobito o vrsti predmeta ispitivanja i o tom da li se obavlja angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja ili angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja.

Korištenje radom eksperta

26. Kada se rad eksperta koristi u prikupljanju i ocjenjivanju dokaza, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) i ekspert trebaju, zajednički, imati odgovarajuće znanje i vještine u vezi s predmetom ispitivanja i kriterijima da praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može utvrditi kako su pribavljeni dostatni i primjereni dokazi.

27. Predmet ispitivanja i povezani kriteriji za neke angažmane s izražavanjem uvjerenja mogu uključiti aspekte koji zahtijevaju specijalistička znanja i vještine u prikupljanju i ocjenjivanju dokaza. U takvim situacijama, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može se odlučiti koristiti radom osoba iz drugih profesionalnih disciplina, koje se nazivaju eksperti, i koji imaju zahtijevano znanje i vještine. Ovaj MSIU ne pruža upute u vezi s korištenjem radom eksperta u angažmanima sa zajedničkim odgovornostima i izvješćivanjem praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) i jednog ili više eksperata.

28. Dužna pažnja je zahtijevana profesionalna kvaliteta svih osoba, uključujući i eksperata, uključenih u angažman s izražavanjem uvjerenja. Osobe uključene u angažman s izražavanjem uvjerenja imat će različite odgovornosti koje su im dodijeljene. Razmjer stručnosti zahtijevane u obavljanju tih angažmana će se razlikovati prema sadržaju njihovih odgovornosti. Iako se od eksperta ne zahtijeva ista stručnost kao od praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) u svim aspektima angažmana s izražavanjem uvjerenja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) utvrđuje da eksperti imaju dostatno razumijevanje MSIU-ova kako bi mogli povezati posao koji im je dodijeljen s ciljevima angažmana.

29. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) primjenjuje postupke kontrole kvalitete koji se bave odgovornošću svake osobe koja izvodi angažman s izražavanjem uvjerenja, uključujući i za rad svakog eksperta koji nije profesionalni računovođa, kako bi osigurao sukladnost s ovim MSIU-om i drugim relevantnim MSIU-ima u kontekstu njihovih odgovornosti.

30. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba biti uključen u angažman i razumjeti posao za koji se koristi ekspert, u onoj mjeri koja je dostatna da bi praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) mogao prihvatiti odgovornost za zaključak o informacijama iz predmeta ispitivanja. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra u kojoj je mjeri razumno koristiti se radom eksperta za formiranje praktikantovog (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključka.

31. Od praktikanta (profesionalni računovođa u javnoj praksi) se ne zahtijeva da ima ista specijalistička znanja i vještine kao i ekspert. Međutim, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ima dovoljne vještine i znanja da:

(a) definira ciljeve posla koji se dodjeljuje i kako je taj rad povezan s ciljevima angažmana;

(b) sagleda razumnost pretpostavki, metoda i izvora podataka koje koristi ekspert; i

(c) sagleda razumnost ekspertovih nalaza u odnosu na okolnosti angažmana i praktikantov zaključak.

32. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba dobiti dostatne i primjerene dokaze da je ekspertov posao odgovarajući za svrhe angažmana s izražavanjem uvjerenja. Pri procjenjivanju dostatnosti i primjerenosti dokaza koje je osigurao ekspert, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ocjenjuje:

(a) profesionalnu kompetentnost, uključujući i iskustvo i objektivnost eksperta;

(b) razumnost pretpostavki, metoda i izvora podataka koje je koristio ekspert; i

(c) razumnost i značajnost ekspertovih nalaza u odnosu na okolnosti angažmana i praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak.

Pribavljanje dokaza

33. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba pribaviti dostatne i primjerene dokaze na kojima temelji zaključak. Dostatnost je mjera kvantitete dokaza. Primjerenost je mjera kvalitete dokaza; tj. njihove relevantnosti i njihove pouzdanosti. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra odnos između troškova pribavljanja dokaza i korisnosti dobivenih informacija. Međutim, pitanje poteškoća ili troškova koji nastaju nije samo za sebe valjana osnova za ispuštanje postupka prikupljanja dokaza za kojeg nema alternative. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) koristi profesionalnu prosudbu i postupa s profesionalnim skepticizmom pri ocjenjivanju kvantitete i kvalitete dokaza i na taj način i njihove dostatnosti i primjerenosti za potkrjepljivanje izvješća s izražavanjem uvjerenja.

34. Angažman s izražavanjem uvjerenja rijetko uključuje autentifikaciju dokumentacije i praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) nije uvježban niti se očekuje da bude ekspert za takvu autentifikaciju. Međutim, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra pouzdanost informacija koje će se koristiti kao dokaz, na primjer fotokopije, faksimile, snimljene, digitalizirane ili druge elektroničke dokumente, uključujući i razmatranje kontrola nad njihovim pripremanjem i održavanjem kada je to relevantno.

35. Dostatni i primjereni dokazi se pribavljaju u angažmanu s izražavanjem uvjerenja kao dio ponavljajućeg, sustavnog procesa angažmana koji uključuje:

(a) stjecanje razumijevanja predmeta ispitivanja i drugih okolnosti angažmana koje, ovisno o predmetu ispitivanja, uključuju stjecanje razumijevanja internih kontrola;

(b) temeljeno na tom razumijevanju, procjenjivanje rizika da informacije iz predmeta ispitivanja mogu biti značajno pogrešno prikazane;

(c) reagiranje na procijenjene rizike, uključujući razvijanje sveobuhvatne reakcije na procijenjene rizike i određivanje vrsta, vremenskog rasporeda i obujma daljnjih postupaka;

(d) obavljanje daljnjih postupaka jasno povezanih s uočenim rizicima, korištenjem kombinacije provjeravanja, promatranja, konfirmiranja, ponovnog izračunavanja, ponovnog izvođenja, analitičkih postupaka i upita. Takvi daljnji postupci sadrže dokazne postupke uključujući, gdje je primjenjivo, dobivanje potvrđujućih informacija iz izvora neovisnih u odnosu na subjekt, kao i, ovisno o vrsti predmeta ispitivanja, testiranje učinkovitosti djelovanja kontrola; i

(e) ocjenjivanje dostatnosti i primjerenosti dokaza.

36. »Razumno uvjerenje« je manje od apsolutnog uvjerenja. Snižavanje rizika angažmana s izražavanjem uvjerenja na nulu je rijetko ostvarivo ili troškovno opravdano zbog učinaka čimbenika kao što su sljedeći:

• primjene selektivnog testiranja.

• inherentnog ograničenja internih kontrola.

• činjenice da većina dokaza koji su dostupni javnom računovođi više stvaraju dojam nego što daju zaključak.

• korištenja prosuđivanja u prikupljanju i ocjenjivanju dokaza i stvaranju zaključaka temeljenih na tim dokazima.

• u nekim slučajevima, karakteristika predmeta ispitivanja.

37. Angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja i angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja zahtijeva primjenu vještina i tehnika stjecanja uvjerenja i prikupljanje dostatnih i primjerenih dokaza kroz ponavljajuće i sustavne postupke angažmana koji uključuju stjecanje razumijevanja predmeta ispitivanja i drugih okolnosti angažmana. Vrste, vremenski raspored i obujam postupaka za prikupljanje dostatnih i primjerenih dokaza u angažmanu s izražavanjem ograničenog uvjerenja su, međutim, namjerno ograničeni u odnosu na angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja. Za određene predmete ispitivanja, mogu postojati posebni MSIU-ovi za pružanje uputa za postupke prikupljanja dostatnih i primjerenih dokaza u angažmanu s izražavanjem ograničenog uvjerenja. Kada nema posebnih MSIU-ova, postupci pribavljanja dostatnih i primjerenih dokaza ovisit će o okolnostima angažmana, naročito, o predmetu ispitivanja i potrebama namjeravanih korisnika i odgovorne stranke, uključujući i o relevantnim troškovima i vremenu. I za angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja i za angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja, ako praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) postane svjestan postojanja problema koji stvara pitanje je li potrebno značajno mijenjanje informacija iz predmeta ispitivanja, on istražuje problem obavljajući druge postupke koji su dostatni da praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) omoguće izvješćivanje.

Izjave odgovorne stranke

38. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba pribaviti izjavu od odgovorne stranke, koja je primjerena. Pisana potvrda usmene izjave smanjuje mogućnost nesporazuma između praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) i odgovorne stranke. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) osobito zahtijeva od odgovorne stranke pisanu izjavu koja ocjenjuje ili mjeri predmet ispitivanja s utvrđenim kriterijem, neovisno hoće li ili neće li biti dostupna kao tvrdnja namjeravanim korisnicima. Nedobivanje pisane izjave može imati za posljedicu zaključak s rezervom ili suzdržanost od zaključka po osnovi ograničavanja djelokruga angažmana. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može također uključiti ograničavanje uporabe izvješća s izražavanjem uvjerenja.

39. Tijekom angažmana s izražavanjem uvjerenja, odgovorna stranka može dati izjave praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi), ili bez posebnog pozivao ili kao odgovor na određene upite. Kada se takve izjave odnose na pitanja koja su značajna za ocjenjivanje ili mjerenje predmetne problematike, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi):

(a) ocjenjuje njihovu razumnost i dosljednost s drugim pribavljenim dokazima, uključujući i drugim izjavama;

(b) razmatra može li se očekivati od onih koji daju izjave da su dobro informirani o konkretnoj problematici; i

(c) pribavlja potvrđujuće dokaze u slučaju angažmana s izražavanjem razumnog uvjerenja. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može također tražiti potvrđujuće dokaze u slučaju angažmana s izražavanjem ograničenog uvjerenja.

40. Izjave odgovorne stranke ne mogu zamijeniti druge dokaze za koje praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može razumno očekivati da su raspoloživi. Nemogućnost pribavljanja dostatnih i primjerenih dokaza u vezi s pitanjem koje ima, ili može imati značajan učinak na ocjenjivanje ili mjerenje predmeta ispitivanja, kada takvi dokazi budu uobičajeno raspoloživi, predstavlja ograničavanje djelokruga angažmana, čak i ako je za njega dobivena izjava od odgovorne stranke.

Razmatranje naknadnih događaja

41. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba razmotriti učinak na informacije o predmetu ispitivanja i na izvješće s izražavanjem uvjerenja događaja do datuma izvješća s izražavanjem uvjerenja. Razmjer razmatranja naknadnih događaja ovisi o mogućnosti da takvi događaji utječu na informacije o predmetu ispitivanja i da utječu na prikladnost praktikantovog (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključka. Razmatranje naknadnih događaja u nekim angažmanima s izražavanjem uvjerenja ne mora biti relevantno zbog vrste predmeta ispitivanja. Na primjer, kada angažman zahtijeva zaključak o točnosti statističkog podataka u određenoj točki vremena, događaji koji nastanu između te vremenske točke i datuma izvješća s izražavanjem uvjerenja, ne mogu utjecati na zaključak ili zahtijevaju objavljivanje u podacima ili izvješću s izražavanjem uvjerenja.

Dokumentacija

42. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba dokumentirati pitanja koja su značajna za osiguravanje dokaza koji potkrjepljuju izvješće s izražavanjem uvjerenja i da je angažman obavljen u skladu s ovim MSIU-om.

43. Dokumentacija uključuje zapis o praktikantovom (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključivanju u vezi sa svim značajnim pitanjima koja zahtijevaju primjenu prosuđivanja i s tim povezane zaključke. Postojanje složenih dvojbi oko načela ili prosudbe zahtijeva da se u dokumentaciju uključe relevantne činjenice koje su bile poznate praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) u vrijeme kada je bio stvoren zaključak.

44. Nije nužno niti je izvedivo dokumentirati svako pitanje koje razmatra praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi). U primjenjivanju profesionalne prosudbe kako bi se procijenio obujam dokumentacije koju treba pripremiti i zadržati, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može razmotriti što je nužno za osiguravanje razumijevanja obavljenog posla i osnova za glavne donijete odluke (ali bez detaljnih aspekata angažmana) drugom praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) koji nema prethodno iskustvo s angažmanom. Taj drugi praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može biti u stanju razumjeti detaljne aspekte angažmana samo kroz raspravu s praktikantom (profesionalnim računovođom u javnoj praksi)koji je pripremio dokumentaciju.

Pripremanje izvješća s izražavanjem uvjerenja

45. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba zaključiti jesu li pribavljeni dostatni i primjereni dokazi za potkrjepljivanje zaključka izraženog u izvješću s izražavanjem uvjerenja. U stvaranju zaključka, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra sve relevantne dokaze, neovisno da li se čini da potvrđuju ili opovrgavaju informacije iz predmeta ispitivanja.

46. Izvješće s izražavanjem uvjerenja treba biti u pisanom obliku i treba sadržati jasno izražen praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak o informacijama iz predmeta ispitivanja.

47. Usmeni ili drugi oblici izražavanja zaključaka mogu dovoditi u zabludu ako nisu potkrijepljeni pisanim izvješćem. Zbog tog razloga, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ne izvješćuje usmeno ili korištenjem simbola a da također ne pripremi konačno pisano izvješće s izražavanjem uvjerenja koje je odmah dostupno kada se usmeno izvješćuje ili koriste simboli. Na primjer, simbol može voditi do pisanog izvješća s izražavanjem uvjerenja na internetu.

48. Ovaj MSIU ne zahtijeva standardizirani format za izvješćivanje svih angažmana s izražavanjem uvjerenja. Umjesto toga on utvrđuje u točki 49. osnovne elemente koje treba uključiti u izvješće s izražavanjem uvjerenja. Izvješće s izražavanjem uvjerenja se oblikuje prema specifičnim okolnostima angažmana. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) izabire stil izvještavanja u »kratkoj formi« ili »dugoj formi« kako bi olakšao učinkovito komuniciranje s namjeravanim korisnicima. Izvještaj u »kratkoj formi« obično uključuje samo osnovne elemente. Izvještaj u »dugoj formi« često detaljno opisuje uvjete angažmana, korištene kriterije, nalaze u vezi s određenim aspektima angažmana i, u nekim slučajevima, preporuke, kao i osnovne elemente. Svaki nalaz i preporuka su jasno razdvojeni od praktikantovog (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključka o informacijama iz predmeta ispitivanja te se koriste riječi za njihovo prezentiranje kojima se jasno navodi da namjera tih nalaza i preporuka nije da utječu na praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može koristiti podnaslove, brojeve odjeljaka, tipografska sredstva, na primjer, masno označavanje slova i druge načine kako bi poboljšao jasnoću i čitljivost izvješća s izražavanjem uvjerenja.

Sadržaj izvješća s izražavanjem uvjerenja

49. Izvješće s izražavanjem uvjerenja treba uključiti sljedeće osnovne elemente:

(a) naslov koji jasno navodi da izvješće je izvješće s neovisno izraženim uvjerenjem.4[42] Primjereni naslov pomaže utvrđivanju vrste izvješća s izražavanjem uvjerenja i njegovom razlikovanju od izvješća koje su izdali drugi, kao što su oni koji ne moraju poštivati iste etičke zahtjeve kao i praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi).

(b) naslovnik: naslovnik utvrđuje stranku ili stranke kojima je usmjereno izvješće s izražavanjem uvjerenja. Kada god je izvedivo, izvješće s izražavanjem uvjerenja se naslovljuje na sve namjeravane korisnike, ali u nekim slučajevima mogu postojati ostali namjeravani korisnici.

(c) identifikaciju i opis informacija iz predmeta ispitivanja i, kada je odgovarajuće, predmeta ispitivanja. To uključuje, na primjer:

• vremensku točku ili razdoblje na koje se odnosi ocjenjivanje ili mjerenje predmeta ispitivanja;

• gdje je primjenjivo, naziv subjekta ili sastavnog dijela subjekta na koji se odnosi predmet ispitivanja; i

• objašnjenje karakteristika predmeta ispitivanja ili informacija iz predmeta ispitivanja na koje namjeravani korisnici moraju biti upozoreni i objašnjenje kako te karakteristike mogu utjecati na preciznost ocjenjivanja ili mjerenja predmeta ispitivanja s utvrđenim kriterijima ili ubjedljivost raspoloživih dokaza. Na primjer:

◦ razmjer u kojem su informacije iz predmeta ispitivanja kvalitativne nasuprot kvantitativne, objektivne nasuprot subjektivne ili povijesne nasuprot prospektivnim.

◦ promjene u predmetu ispitivanja ili drugim okolnostima angažmana koje utječu na usporedivost informacija iz predmeta ispitivanja iz jednog razdoblja s informacijama iz sljedećeg razdoblja. Kada je praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak formuliran terminologijom tvrdnji odgovorne stranke, te tvrdnje se daju u dodatku izvješća s izražavanjem uvjerenja, reproduciraju u izvješću s izražavanjem uvjerenja ili ih se povezuje s izvorom koji je dostupan namjeravanim korisnicima.

(d) identifikaciju kriterija: izvješće s izražavanjem uvjerenja navodi kriterij s kojim je ocjenjivan ili mjeren predmet ispitivanja tako da namjeravani korisnici mogu razumjeti osnovu za praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak. Izvješće s izražavanjem uvjerenja može uključiti kriterij ili se pozvati na njega ako je sadržan u tvrdnji koju je pripremila odgovorna stranka ili ako je inače raspoloživ u lako dostupnom izvoru. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra je li relevantno u danim okolnostima objaviti:

• izvor kriterija i jesu li ili nisu li utjelovljeni u zakonima ili regulativama ili jesu li ih izdala ovlaštena i priznata tijela eksperata koja slijede transparentni postupak s dužnom pažnjom, tj. jesu li oni postojeći kriteriji u kontekstu predmeta ispitivanja (i ako to oni nisu, opis razloga zbog kojeg se smatraju prikladnima);

• primijenjene metode mjerenja kada kriterij dopušta izbor između brojnih metoda;

• svako značajno tumačenje u primjeni kriterija u okolnostima angažmana; i

• je li bilo nekakvih promjena u primijenjenim metodama mjerenja.

(e) gdje je odgovarajuće, opis svakog značajnog inherentnog ograničenja povezanog s ocjenjivanjem ili mjerenjem predmeta ispitivanja s kriterijem. Dok se u nekim slučajevima može očekivati da će inherentna ograničenja biti lako razumljiva čitateljima izvješća s izražavanjem uvjerenja, u drugim slučajevima može biti odgovarajuće eksplicitno se pozvati na njih u izvješću s izražavanjem uvjerenja. Na primjer, u izvješću s izražavanjem uvjerenja povezanim s učinkovitošću internih kontrola, može biti odgovarajuće navesti da povijesna ocjena učinkovitosti nije relevantna za buduća razdoblja zbog rizika da interne kontrole mogu postati neodgovarajuće uslijed promjena u uvjetima ili da se može narušiti stupanj sukladnosti s politikama ili postupcima.

(f) kada su kriteriji korišteni za ocjenjivanje ili mjerenje predmeta ispitivanja dostupni samo određenim namjeravanim korisnicima ili su relevantni samo za posebne svrhe, izjavu kojom se ograničava uporaba izvješća s izražavanjem uvjerenja na te namjeravane korisnike ili za te svrhe. Osim toga, uvijek kada je izvješće s izražavanjem uvjerenja namijenjeno samo za uporabu određenih namjeravanih korisnika, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmatra navođenje te činjenice u izvješću s izražavanjem uvjerenja5[43] To daje upozorenje čitateljima da je izvješće s izražavanjem uvjerenja ograničeno na određene korisnike ili na određene svrhe.

(g) navod kojim se utvrđuje odgovorna stranka i opisuju odgovornosti odgovorne stranke i odgovornosti praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi). Time se informiraju namjeravani korisnici da je odgovorna stranka odgovorna za predmet ispitivanja u slučaju angažmana s izravnim izvješćivanjem ili za informacije iz predmeta ispitivanja u slučaju angažmana temeljenog na tvrdnji6[44] i da je uloga praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) da neovisno izrazi zaključak o informacijama iz predmeta ispitivanja.

(h) izjavu da je angažman obavljen u skladu s MSIU-ima. Gdje postoji poseban MSIU za predmet ispitivanja, taj MSIU može zahtijevati da se pozove na njega u izvješću s izražavanjem uvjerenja.

(i) sažetak obavljenog posla: sažetak će pomoći namjeravanim korisnicima da razumiju sadržaj uvjerenja iznijetog izvješćem s izražavanjem uvjerenja. MRevS 700, Revizorovo izvješće o financijskim izvještajima7[45] i MSU 2400, Angažmani uvida u financijske izvještaje, pružaju upute za odgovarajuću vrstu sažetka.

Gdje nema posebnog MSIU-a koji bi pružao upute za postupke prikupljanja dokaza za određeni predmet ispitivanja, sažetak može uključiti detaljniji opis obavljenog posla. Pošto je u angažmanu s ograničenim uvjerenjem iznošenje vrsta, vremenskog rasporeda i obujma postupaka prikupljanja dokaza ključno za razumijevanje uvjerenja iznijetog zaključkom izraženim u negativnom obliku, sažetak obavljenog posla:

(i) je uobičajeno detaljniji nego za angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja i navodi ograničenja u vrstama, vremenskom rasporedu i obujmu postupaka pribavljanja dokaza. Može biti primjereno navesti postupke koji nisu obavljeni a koji bi se uobičajeno obavili u angažmanu s izražavanjem razumnog uvjerenja; i

(ii) navodi da su postupci prikupljanja dokaza ograničeniji nego u angažmanu s izražavanjem razumnog uvjerenja i da je stoga postignuto manje uvjerenje nego u angažmanu s izražavanjem razumnog uvjerenja.

(j) praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak: gdje su informacije iz predmetu ispitivanja povezane s brojnim aspektima, može se osigurati odvojeni zaključak za svaki aspekt. Iako se svi takvi zaključci ne trebaju odnositi na iste razine postupaka prikupljanja dokaza, svaki se zaključak izražava u obliku koji je primjeren ili za angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja ili za angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja.

Gdje je odgovarajuće, zaključak treba informirati namjeravane korisnike o kontekstu kojem treba čitati praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak. Praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak može, na primjer, uključivati formulaciju kao što je:

»Ovaj zaključak je bio formiran na osnovi, i podložan je inherentnim ograničenjima navedenim drugdje u izvješću s neovisnim izražavanjem uvjerenja.« Ovo bi bilo odgovarajuće, na primjer, kada izvješće uključuje objašnjenje određenih karakteristika predmeta ispitivanja na koje namjeravani korisnici trebaju biti upozoreni

U angažmanu s izražavanjem razumnog uvjerenja, zaključak treba biti izražen u pozitivnom obliku: na primjer: »Prema našem mišljenju interne kontrole su učinkovite, u svim značajnim odrednicama, temeljeno na XYZ kriteriju« ili »Prema našem mišljenju tvrdnja odgovorne stranke da su učinkovite interne kontrole, u svim značajnim odrednicama, temeljeno na XYZ kriteriju, je ispravno dana.«

U angažmanu s izražavanjem ograničenog uvjerenja, zaključak treba biti izražen u negativnom obliku: na primjer: »Temeljem našeg posla opisanog u ovom izvješću, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da vjerujemo kako interne kontrole nisu učinkovite, u svim značajnim odrednicama, temeljeno na XYZ kriteriju« ili »Temeljem našeg posla opisanog u ovom izvješću, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da vjerujemo kako tvrdnja odgovorne stranke da su učinkovite interne kontrole, u svim značajnim odrednicama, temeljeno na XYZ kriteriju, nije ispravno dana.«

Gdje praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) izražava zaključak koji je različit od pozitivnog, izvješće s izražavanjem uvjerenja treba sadržati jasni opis svih razloga. (Vidjeti također točke 51–53).

(k) datum izvješća s izražavanjem uvjerenja: on informira namjeravane korisnike da je praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) razmotrio učinke na informacije iz predmeta ispitivanja i na izvješće s izražavanjem uvjerenja, događaja koji su nastali do tog datuma.

(l) ime tvrtke ili praktikanta (profesionalni računovođa u javnoj praksi) i određenu lokaciju, koja je uobičajeno grad u kojem ima ured koji je odgovoran za angažman: time se informiraju namjeravani korisnici o pojedincu ili tvrtki koja je preuzela odgovornost za angažman.

50. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) može proširiti izvješće s izražavanjem uvjerenja kako bi uključio druge informacije o objašnjenja kojima nije namjera utjecati na praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak. Primjeri uključuju: podrobnosti o kvalifikacijama i iskustvu praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) i drugih uključenih u angažman, objavljivanje razina značajnosti, nalaze u vezi s određenim aspektima angažmana i preporuke. Hoće li se uključiti neke takve informacije ovisi o njihovoj značajnosti spram potreba namjeravanih korisnika. Dodatne informacije se jasno odvajaju od praktikantovog (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključka i formuliraju na takav način da ne utječu na taj zaključak.

Zaključci s rezervom, negativni zaključci i suzdržanost od zaključka

51. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ne treba izraziti pozitivni zaključak kada postoje sljedeće okolnosti i, po prosudbi praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi), učinak pitanja je značajan ili može biti značajan:

(a) postoji ograničenje djelokruga praktikantovog (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) rada, tj. okolnosti sprječavaju ili odgovorna stranka ili stranka koja je angažirala praktikanta (profesionalnog računovođu u javnoj praksi) nameče ograničenja koja sprječavaju praktikantu (profesionalnom računovođi u javnoj praksi) pribavljanje dokaza potrebnih da bi se smanjio rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja na prihvatljivu razinu. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba izraziti zaključak s rezervom ili suzdržanost od izražavanja zaključka;

(b) U onim slučajevima gdje:

(i) Praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak je formuliran terminologijom tvrdnje odgovorne stranke i ta tvrdnja nije ispravno dana, u svim značajnim odrednicama; ili

(ii) Praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak je formuliran izravno nazivom predmeta ispitivanja i kriterija i informacije iz predmeta ispitivanja su značajno pogrešno prikazane8[46],

praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba izraziti zaključak s rezervom ili se suzdržati od izražavanja zaključka; ili

(c) kada je otkriveno, nakon što je bio prihvaćen angažman, da kriteriji nisu prikladni ili da predmet ispitivanja nije primjeren za angažman s izražavanjem uvjerenja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba izraziti:

(i) zaključak s rezervom ili negativni zaključak kada je vjerojatno da će neprikladni kriteriji ili neprimjereni predmet ispitivanja dovesti u zabludu namjeravane korisnike; ili

(ii) u ostalim slučajevima, zaključak s rezervom ili suzdržanost od izražavanja zaključka.

52. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba izraziti zaključak s rezervom kada učinak pitanja nije toliko prožimajući da bi zahtijevao negativni zaključak ili suzdržavanje od izražavanja zaključka. Zaključak s rezervom se izražava frazom »osim za« učinke pitanja na koje se odnosi rezerva.

53. U slučajevima gdje bi pozitivan zaključak praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) bio formuliran nazivom tvrdnje odgovorne stranke i ta tvrdnja je identificirana i ispravno opisuje da su informacije iz predmeta ispitivanja značajno pogrešno prikazane, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ili:

(a) izražava zaključak s rezervom ili negativni zaključak formuliranjem izravno s nazivima predmeta ispitivanja i kriterija; ili

(b) ako se posebno zahtijeva uvjetima angažmana da formulira zaključak nazivom tvrdnje odgovorne stranke, izražava pozitivni zaključak ali skreće pozornost na pitanje posebno se pozivajući na njega u izvješću s izražavanjem uvjerenja.

Ostale odgovornosti izvješćivanja

54. Praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) treba razmotriti ostale odgovornosti izvješćivanja, uključujući i primjerenost komuniciranja s onima koji su zaduženi za upravljanje o relevantnim pitanjima od interesa za upravljanje koja se ustanove angažmanom s izražavanjem uvjerenja.

55. U ovom MSIU, pojam »upravljanje« opisuje ulogu osoba kojima je povjereno nadziranje, kontrola i usmjeravanje odgovornom strankom9[47]. Oni koji su zaduženi za upravljanje su odgovorni za osiguravanje da subjekt postiže svoje ciljeve i za izvješćivanje zainteresiranih stranaka. Ako je stranka koja angažira praktikanta (profesionalnog računovođu u javnoj praksi) različita od odgovorne stranke može biti neprimjereno komunicirati s odgovornom strankom ili s onima koji su zaduženi za upravljanje odgovornom strankom.

56. U ovom MSIU, »relevantna pitanja od interesa za upravljanje« su ona koja iskrsnu iz angažmana s izražavanjem uvjerenja i, prema mišljenju praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) su i važna i relevantna onima koji su zaduženi za upravljanje. Relevantna pitanja od interesa za upravljanje uključuju samo ona pitanja koje je praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) uočio dok je obavljao angažman s izražavanjem uvjerenja. Ako uvjeti angažmana posebno ne zahtijevaju, od praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) se ne traži da oblikuje postupke s posebnom svrhom da se otkriju pitanja od interesa za upravljanje.

Datum stupanja na snagu

57. Ovaj Međunarodni revizijski za angažmane s izražavanjem uvjerenja (MSIU) stupa na snagu za izvješće s izražavanjem uvjerenja revizora koje je datirano na 1. siječnja 2005. ili nakon tog datuma. Ranija primjena je dopuštena.

Zahtjevi javnog sektora

1. Ovaj MSIU je primjenjiv za sve profesionalne računovođe u javnom sektoru koji su neovisni od subjekta za kojeg obavljaju angažman s izražavanjem uvjerenja. Gdje profesionalni računovođe u javnom sektoru nisu neovisni od subjekta za kojeg obavljaju angažman s izražavanjem uvjerenja, treba se primijeniti ovaj MSIU s posebnim pozivanjem na upute iz fusnote 2 i 4.

MEĐUNARODNI STANDARD ZA ANGAŽMANE S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA 3400

(Prije MRevS 810)

ISPITIVANJE PROSPEKTIVNIH FINANCIJSKIH INFORMACIJA

 

Imamo nove standarde ovdje.

 

 

MEĐUNARODNI STANDARD ZA ANGAŽMANE S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA 3402

 

IZVJEŠĆA S IZRAŽAVANJEM UVJERENJA O KONTROLAMA U USLUŽNOJ ORGANIZACIJI

 

Imamo nove standarde ovdje.

 

MEĐUNARODNI STANDARD ZA POVEZANE USLUGE 4400

 

(Prije MRevS 920)

 

ANGAŽMANI ZA OBAVLJANJE DOGOVORENIH POSTUPAKA U VEZI S FINANCIJSKIM INFORMACIJAMA

 

(Ovaj Standard je na snazi)

SADRŽAJ

Uvod

1. Svrha ovog Međunarodnog standarda za povezane usluge (MSPU-a) je uspostaviti standarde i pružiti upute o revizorovim1[71] profesionalnim odgovornostima kada se preuzme obveza o provedbi dogovorenih postupaka u svezi s financijskim informacijama i o obliku i sadržaju izvješća što revizor izdaje u svezi s takvim angažmanom.

2. Ovaj MSPU je usmjeren na angažmane u vezi s financijskim informacijama. Međutim, on može pružati korisne upute za angažmane u vezi s nefinancijskim informacijama, uz pretpostavku da revizor ima odgovarajuće znanje o predmetnoj problematici i da postoji prikladni kriterij na kojem treba temeljiti nalaze. Upute u Međunarodnim revizijskim standardima mogu biti korisne revizoru u primjenjivanju ovog MSPU-a.

3. Angažman radi obavljanja dogovorenih postupaka može uključiti revizorovo obavljanje određenih postupaka u vezi s pojedinačnim stavkama financijskih podataka (na primjer, računima obveza, računima potraživanja, nabavama od povezanih stranki i prihodima i dobitima segmenata subjekta), u vezi s pojedinim financijskim izvještajima (na primjer, bilancom) ili čak u vezi s cjelovitim financijskim izvještajima.

Cilj angažmana za obavljanje dogovorenih postupaka

4. Cilj angažmana za obavljanje dogovorenih postupaka je za revizora da provede postupke revizijske naravi o kojima su se on i subjekt te odgovarajuće treće osobe dogovorili i da izvijesti o činjeničnim nalazima.

5. Pošto revizor samo sastavlja izvješće o pronađenom činjeničnom stanju vezano uz dogovorene postupke, ne izražava se uvjerenje. Umjesto toga, korisnici izvješća sami procjenjuju postupke i činjenične nalaze o kojima je revizor izvijestio i donose vlastite zaključke na osnovi revizorova rada.

6. Distribuiranje izvješća je ograničeno samo na one stranke koje su se dogovorile o postupcima što ih je trebalo obaviti jer bi drugi, koji nisu upoznati s razlozima tih postupaka, mogli pogrešno tumačiti rezultate.

Opća načela angažmana za obavljanje dogovorenih postupaka

7. Revizor treba poštivati Kodeks etike za profesionalne računovođe koji je objavio Odbor za međunarodne standarde etike za računovođe (International Ethics Standards Board for Accountants (IESBA-ov Kodeks)). Etička načela koja uređuju odgovornosti računovođe za ovu vrstu angažmana su:

(a) poštenje;

(b) objektivnost;

(c) profesionalna kompetentnost i dužna pažnja;

(d) povjerljivost;

(e) profesionalno ponašanje; i

(f) tehnički standardi.

Neovisnost nije zahtjev kod angažmana za obavljanje dogovorenih postupaka. Međutim, uvjeti ili ciljevi angažiranja ili nacionalni standardi mogu nalagati revizoru poštivanje zahtjeva neovisnosti iz IAESBA-og Kodeksa. U slučaju kada revizor nije neovisan u, izjava o tom će se navesti u izvješću o činjeničnom stanju.

8. Revizor treba obaviti angažman s dogovorenim postupcima u skladu s ovim MSPU-om i uvjetima angažmana.

Definiranje uvjeta angažmana

9. Revizor treba osigurati s predstavnicima subjekta i uobičajeno s drugim utanačenim strankama koje će dobiti primjerke izvješća o činjeničnom stanju da se jednako shvaćaju dogovoreni postupci i uvjeti angažmana. Pitanja koja treba dogovoriti uključuju sljedeće:

• sadržaj angažmana, uključujući činjenicu da provedeni postupci neće tvoriti reviziju ili uvid i da se sukladno tome neće izraziti uvjerenje.

• svrha angažmana, koja će se navesti.

• naziv financijskih informacija na koje će se primijeniti dogovoreni postupci.

• vrste postupaka, vrijeme izvođenja i obuhvatnost određenih postupaka koje treba primijeniti.

• anticipirani oblik izvješća o činjeničnom stanju.

• ograničenja u distribuciji izvješća o činjeničnom stanju. Kada bi takva ograničenja bila u raskoraku sa zakonskim zahtjevima, ako ih ima, revizor neće prihvatiti angažman.

10. U određenim okolnostima, na primjer, kada su postupci dogovoreni između regulatora, predstavnika gospodarstva i predstavnika računovodstvene profesije, revizor može biti u situaciji da neće moći raspravljati o postupcima sa svim strankama koje će dobiti izvješća. U takvim slučajevima revizor može razmotriti postupanje tako da, na primjer, s odgovarajućim predstavnicima uključenih stranaka raspravi o postupcima koje treba primijeniti, pregleda značajnu prepisku tih stranaka ili pošalje im model izvješća koje će se izdati.

11. U interesu je i klijenta i revizora da revizor pošalje pismo o preuzimanju angažmana dokumentirajući ključne uvjete imenovanja. Pismo o preuzimanju angažmana potvrđuje revizorovo prihvaćanje imenovanja i pomaže da se izbjegnu nesporazumi u vezi s pitanjima kao što su ciljevi i djelokrug angažmana, razmjer revizorovih odgovornosti i oblik izvješća koje će se izdati.

12. Pitanja koja se obuhvatili pismom o preuzimanju angažmana uključuju sljedeće:

• popis postupaka koje treba provesti prema dogovoru stranaka;

• izjavu da će se dostava izvješća o činjeničnom stanju ograničiti na utanačene stranke koje su se dogovorile o postupcima koje treba provesti.

Osim toga, revizor može razmotriti pridodavanje pismu o preuzimanju obveze modela izvješća o činjeničnom stanju kakvo će se izdati. Primjer pisma o preuzimanju angažmana prikazan je u Dodatku 1 ovog MSPU-a.

Planiranje

13. Revizor treba planirati svoj posao tako da se učinkovito može obaviti preuzeti angažman.

Dokumentacija

14. Revizor treba dokumentirati pitanja koja su značajna u stvaranju dokaza koji potkrepljuju izvješće o činjeničnom stanju i dokaze da je preuzeti angažman obavljen u skladu s ovim MSPU-om i uvjetima angažmana.

Postupci i dokazi

15. Revizor treba provesti dogovorene postupke i upotrijebiti dobivene dokaze kao osnovu za izvješće o činjeničnom stanju.

16. Postupci primijenjeni u angažmanu za obavljanje dogovorenih postupaka mogu uključivati sljedeće:

• upite i analize.

• ponovno izračunavanje, usporedbu i ostale provjere formalne točnosti.

• promatranje.

• provjeravanje.

• pribavljanje konfirmacija.

Dodatak 2 ovog MSPU-a sadrži primjer izvješća s ilustrativnim popisom postupaka koji se mogu koristiti kao dio tipičnog angažmana za obavljanje dogovorenih postupaka.

Izvješćivanje

17. Izvješće o dogovorenim postupcima treba sadržati dovoljno iscrpan opis svrhe i dogovorenih postupaka angažmana kako bi se omogućilo čitatelju da razumije sadržaj i obujam obavljenoga posla.

18. Izvješće o činjeničnom stanju treba sadržati:

(a) naslov;

(b) naslovnik (uobičajeno je klijent koji je angažirao revizora da provede dogovorene postupke);

(c) oznaku financijskih i nefinancijskih informacija koje su podvrgnute dogovorenim postupcima;

(d) izjavu da su provedeni postupci upravo oni koji su dogovoreni s primateljem;

(e) izjavu da je preuzeta obveza obavljena u skladu s Međunarodnim standardom za povezane usluge primjenjivim na angažmane za obavljanje dogovorenih postupaka, ili s nacionalnim standardima i praksom;

(f) kada je relevantno, izjavu da revizor nije neovisan o subjektu;

(g) opis svrhe za koju su provedeni dogovoreni postupci;

(h) popis provedenih postupaka;

(i) opis činjeničnog stanja što je utvrdio revizor, uključujući dovoljno pojedinosti o pronađenim pogreškama i iznimkama;

(j) izjavu da obavljeni postupci ne tvore ni reviziju niti uvid te sukladno tome nije izraženo uvjerenje;

(k) izjavu da bi se izvijestilo i o drugim pitanjima koja bi se možda mogla utvrditi da je revizor obavio dodatne postupke – reviziju ili uvid;

(l) izjavu da se izvješće ograničava na one stranke koje su i dogovorile postupke koje treba obaviti;

(m) izjavu (kada je primjenjivo) da se izvješće odnosi samo na specificirane elemente, račune, stavke ili financijske i nefinancijske informacije i da se ono ne odnosi na subjektove financijske izvještaje kao cjelinu;

(n) datum izvješća;

(o) adresa revizora; i

(p) potpis revizora.

Dodatak 2 ovog MSPU-a sadrži primjer izvješća o činjeničnom nalazu u vezi s preuzimanjem angažmana za obavljanje dogovorenih postupaka koji se odnose na financijske informacije.

Zahtjevi javnog sektora

1. Dostupnost izvješće o angažmanu u javnom sektoru ne mora biti ograničena samo na one stranke koje su dogovorile postupke, već ono može biti pristupačno širem krugu subjekata ili osoba (na primjer, parlamentarnoj istrazi određenoga javnog subjekta ili državnim tijelima).

2. Mora se također napomenuti da ovlasti u javnom sektoru značajno variraju i treba biti oprezan u razlikovanju obveza koje istinski predstavljaju »dogovorene postupke« od obveza za koje se očekuje da budu revizije financijskih informacija kao što su izvješća o poslovanju.

DODATAK 1

Ilustracija pisma o preuzimanju angažmana za obavljanje dogovorenih postupaka

Ova ilustracija pismo služi kao uputa u vezi s razmatranjima u točki 9. ovog MSPU-a i nije joj namjera da bude standardni obrazac. Pismo o preuzimanju angažmana treba modificirati sukladno pojedinim zahtjevima i okolnostima.

Upravnom odboru ili odgovarajućim predstavnicima klijenta koji je angažirao revizora.

Ovim pismom potvrđujemo naše razumijevanje uvjeta i ciljeva našeg angažiranja te sadržaja i ograničenja usluga koje će se pružiti. Naš angažman bit će obavljen u skladu s Međunarodnim standardom za povezane usluge (ili pozvati se na relevantne nacionalne standarde ili praksu) primjenjivim na angažmane za obavljanje dogovorenih postupaka i to ćemo navesti u našem izvješću.

Dogovorili smo se da ćemo obaviti sljedeće postupke i izvijestiti vas temeljem provedenoga o činjeničnom stanju:

(opis vrste, vremena izvođenja i obuhvatnosti postupaka koje treba obaviti, uključujući, gdje je primjenjivo, pozivanje na konkretne nazive dokumenata i evidencija koje treba obraditi, na osobe s kojima treba kontaktirati i stranke od kojih će se tražiti konfirmacije).

Postupci koje ćemo obaviti su isključivo s namjerom kako bi vam se pomoglo u (navesti svrhu). Naše izvješće ne može se koristiti za neku drugu svrhu i ono je samo za vašu informaciju.

Postupci koji će se provesti ne čine reviziju obavljenu u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima ili uvid obavljen u skladu s Međunarodnim standardima za angažmane (ili se pozvati na relevantne nacionalne standarde ili praksu) i s tim u skladu neće se izraziti uvjerenje.

Očekujemo punu suradnju vašeg osoblja i vjerujemo da će nam stavili na raspolaganje svaku evidenciju, dokumentaciju i informacije zatražene u vezi s našim angažmanom.

Naša naknada, koju ćemo fakturirati postupno kako bude posao napredovao, temelji se na potrebnom vremenu angažiranih osoba, uvećano za naknade putnih troškova, dnevnice i sličnih troškova. Cjenik za satnicu pojedinih osoba razlikuje se prema stupnju odgovornosti koja se podrazumijeva te potrebnog iskustva i osposobljenosti.

Molimo potpišite i dostavite nam priloženu kopiju ovoga pisma, što će značiti da pristajete na naše angažiranje u obavljanju kompilacije vaših financijskih izvještaja.

XYZ & Co

Prihvaća u ime društva ABC

(potpis)

_________________

Ime, prezime i funkcija

Datum

DODATAK 2

Ilustracija izvješća o činjeničnom stanju u vezi s računima obveza

IZVJEŠĆE O ČINJENIČNIM NALAZIMA ZA

(one koji su angažirali revizora)

Obavili smo postupke koje smo dogovorili s vama i koji su niže nabrojani u vezi s računima obveza društva ABC, na (datum), prikazane u priloženom obrascu (nije prikazan u ovom primjeru). Naš angažman je obavljen u skladu s Međunarodnim standardom za povezane usluge (ili pozvati se na relevantne nacionalne standarde ili praksu) primjenjivim na angažmane za obavljanje dogovorenih postupaka. Postupci su obavljeni isključivo da bi vam se pomoglo ocijeniti pravovaljanost računa obveza i grupirani su kako slijedi:

1. Pribavili smo i provjerili razradu računa iz bruto bilance (datum) koju je sastavilo društvo ABC i usporedili zbroj sa stanjem odgovarajućeg računa glavne knjige.

2. Usporedili smo priloženi popis (nije prikazana u ovom primjeru) značajnih dobavljača i iznosa koji se duguju na (datum) prema njima s nazivima i iznosima u bruto bilanci.

3. Pribavili smo usklađenje s dobavljačima ili zatražili od dobavljača da potvrde stanja svojih potraživanja na (datum).

4. Usporedili smo spomenuta usklađenja ili konfirmacije s iznosima navedenim u točki 2. Za iznose koji se nisu slagali pribavili smo od društva ABC usklađivanja. Za dobivena usklađivanja utvrdili smo i popisali otvorene fakture, obavijesti o knjiženju i čekove u tijeku realizacije, s pojedinačnim vrijednostima većim od xxx. Locirali smo i ispitali takve fakture, naknadno primljene obavijesti o knjiženju i naknadno izdane čekove te se uvjerili da su i trebale biti iskazane kao otvorene stavke.

Izvješćujemo o našim nalazima:

(a) U vezi s točkom 1 ustanovili smo da je razrada ispravna i zbroj usklađen.

(b) U vezi s točkom 2 ustanovili smo da se uspoređeni iznosi slažu.

(c) U vezi s točkom 3 ustanovili smo da postoje usklađenja za sve dobavljače.

(d) U vezi s točkom 4 ustanovili smo da se iznosi slažu ili da je za iznose koji nisu usklađeni društvo ABC pripremilo usklađivanje te su obavijesti o knjiženju, fakture i čekovi iznad xxx odgovarajuće popisani kao usklađene stavke, osim u sljedećim slučajevima:

( pojedinosti o iznimkama)

Budući da navedeni postupci ne čine ni reviziju obavljenu u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima ili uvid obavljen u skladu s Međunarodnim standardima za angažmane (ili se pozvati na relevantne nacionalne standarde ili praksu), ne izražavamo ikakvo uvjerenje o računima obveza na (datum).

Da smo obavili dodatne postupke ili da smo obavili reviziju financijskih izvještaja u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima ili uvid u financijske izvještaje u skladu s Međunarodnim standardima za angažmane (ili se pozvati na relevantne nacionalne standarde ili praksu), našu bi pozornost mogla zaokupiti druga pitanja o kojima bismo vas mogli izvijestiti.

Naše je izvješće isključivo za svrhu navedenu u prvom odjeljku ovog izvješća i za vašu informaciju i nije namijenjeno za druge svrhe niti za distribuiranje nekim drugim strankama. Ovo se izvješće odnosi samo na gore specificirani račun i stavke i ne proteže se na bilo koji financijski izvještaj društva ABC kao cjelinu.

REVIZOR

Datum

Adresa

MEĐUNARODNI STANDARD ZA POVEZANE USLUGE 4410

 

(Prije MRevS 930)

 

ANGAŽMANI ZA OBAVLJANJE KOMPILACIJE FINANCIJSKIH IZVJEŠTAJA

 

(Ovaj Standard je na snazi)

SADRŽAJ

Uvod

1. Svrha ovog Međunarodnog standarda za povezane usluge (MSPU-a) je uspostaviti standarde i pružiti upute o profesionalnim odgovornostima računovođe1[72] kada se preuzme obveza kompiliranja financijskih informacija te o obliku i sadržaju izvješća što računovođa izdaje u vezi s takvom kompilacijom.

2. Ovaj MSPU je usmjeren na kompilaciju financijskih informacija. Međutim, treba se primjenjivati koliko je to izvedivo i na angažmane za obavljanje kompilacije nefinancijskih informacija, uz pretpostavku da računovođa ima odgovarajuće znanje o predmetnoj problematici. Angažmani radi pružanja ograničene pomoći klijentu pri sastavljanju financijskih izvještaja (na primjer, pri izboru odgovarajućih računovodstvenih politika) ne predstavljaju angažmane za obavljanje kompilacije financijskih informacija.

Cilj angažmana za obavljanje kompilacije

3. Cilj angažmana za obavljanje kompilacije je da računovođa koristi svoju stručnost iz područja računovodstva, nasuprot onoj iz revizijskog područja, radi prikupljanja, klasificiranja i objedinjavanja financijskih informacija. To obično podrazumijeva smanjivanje opširnosti podataka u razumljiv i upravljanju prihvatljiv oblik bez zahtjeva da se provjeravaju tvrdnje koje su u pozadini tih informacija. Korišteni postupci nisu oblikovani i ne omogućuju računovođi izraziti uvjerenje o financijskim informacijama. Međutim, korisnici kompiliranih financijskih informacija imat će neke koristi uslijed uključenosti računovođe, jer je posao bio obavljen s profesionalnom kompetentnošću i s dužnom pažnjom.

4. Angažman za obavljanje kompilacije obično će uključiti i pripremanje financijskih izvještaja (koji mogu, ali i ne moraju sadržavati cjelovit skup financijskih izvještaja), ali može također uključivati i prikupljanje, klasificiranje i objedinjavanje drugih financijskih informacija.

Opća načela angažmana za obavljanje kompilaciju

5. Računovođa treba poštivati Kodeks etike za profesionalne računovođe koji je objavio Odbor za međunarodne standarde etike za računovođe (International Ethics Standards Board for Accountants (IESBA-ov Kodeks)). Etička načela koja uređuju odgovornosti računovođe za ovu vrstu angažmana su:

(a) poštenje;

(b) objektivnost;

(c) profesionalna kompetentnost i dužna pažnja;

(d) povjerljivost;

(e) profesionalno ponašanje; i

(f) tehnički standardi.

Neovisnost nije zahtjev kod angažmana za obavljanje kompilacije. Međutim, gdje računovođa nije neovisan, izjavu o tome treba dati u računovođinom izvješću.

6. Računovođa treba izdati izvješće u svim slučajevima kada se njegovo ime povezuje s financijskim informacijama koje je on kompilirao.

Definiranje uvjeta angažmana

7. Računovođa treba osigurati potpuno razumijevanje s klijentom o uvjetima angažiranja. Pitanja koja treba razmotriti uključuju:

• sadržaj angažmana, uključujući činjenicu da se neće obavljati ni revizija niti uvid i sukladno tome neće se izraziti uvjerenje.

• činjenicu da se od ovakvog angažmana ne može očekivati otkrivanje pogrešaka, nezakonitosti i drugih nepravilnosti, na primjer prijevara ili pronevjera koje mogu postojati.

• koje informacije treba dostaviti klijent.

• činjenicu da je menadžment odgovoran za točnost i potpunost informacija dostavljenih računovođi, pa to uvjetuje potpunost i točnost kompiliranih financijskih informacija.

• računovodstvenu osnovu po kojoj se financijske informacije trebaju kompilirati i činjenicu da će bilo kakvo odstupanje od nje biti objavljeno.

• namjeravanu uporabu i distribuciju informacija nakon što se kompiliraju.

• oblik izvješća kojeg treba izdati u vezi s kompiliranim financijskim informacijama, kada se računovođino ime dovodi u vezu s njima.

8. Pismo o preuzimanju kompilacijskog angažmana bit će od pomoći pri planiranju poslova kompilacije. U interesu je i računovođe i subjekta da računovođa pošalje pismo o preuzimanju kompilacijskog angažmana dokumentirajući ključne uvjete imenovanja. Pismo o preuzimanju kompilacijskog angažmana potvrđuje računovođino prihvaćanje imenovanja i pomaže da se izbjegnu nesporazumi u vezi s pitanjima kao što su ciljevi i djelokrug angažmana, razmjer odgovornosti računovođe i oblik izvješća koja treba izdati. Primjer pisma o preuzimanju kompilacijskog angažmana prikazan je u Dodatku 1 ovoga MSPU-a.

Planiranje

9. Računovođa treba planirati svoj posao tako da se učinkovito može obaviti preuzeti angažman.

Dokumentacija

10. Računovođa treba dokumentirati pitanja koja su značajna za osiguravanje dokaza da je preuzeti angažman obavljen u skladu s ovim MSPU i uvjetima angažiranja.

Postupci

11. Računovođa treba steći opće poznavanje, koje je primjereno u danim okolnostima, djelatnosti i poslovanja subjekta i biti upoznat s računovodstvenim načelima i praksom djelatnosti u kojoj subjekt posluje te s oblikom i sadržajem financijskih informacija.

12. Da bi kompilirao financijske informacije, računovođa treba načelno razumjeti sadržaj poslovnih transakcija subjekta, oblik njegovih računovodstvenih evidencija i računovodstvenu osnovu po kojoj se financijske informacije trebaju prezentirati. Računovođa obično stječe znanja o tim pitanjima kroz praksu ili postavljanjem upita osoblju subjekta.

13. Osim kada je to navedeno u ovom MSPU-u, računovođa ne treba:

(a) postaviti upite menadžmentu radi procjene pouzdanosti i potpunosti pribavljenih informacija;

(b) procijeniti interne kontrole;

(c) verificirati bilo koje pitanje; ili

(d) verificirati bilo koje objašnjenje.

14. Spozna li računovođa da su netočne, nepotpune ili da na drugi način ne zadovoljavaju informacije koje je dostavio menadžment, računovođa treba razmotriti provođenje gore spomenutih postupaka i zatražiti od menadžmenta dodatne informacije. Odbije li menadžment dati dodatne informacije, računovođa se treba povući iz angažmana i izvijestiti subjekta o razlozima povlačenja.

15. Računovođa treba pročitati kompiliranu informaciju i razmotriti je li se doima da ona odgovara po obliku i ne sadrži očigledna značajna pogrešna prikazivanja. U tom smislu, pogrešna prikazivanja podrazumijevaju:

• pogreške u primjeni primjenjivog okvira financijskog izvještavanja.

• neobjavljivanje okvira financijskog izvještavanja i svako uočeno odstupanje od okvira.

• neobjavljivanje bilo kojeg drugog značajnog pitanja što je računovođa uočio.

Unutar financijske informacije treba biti objavljen primjenjivi okvir financijskog izvještavanja i svako uočeno odstupanje od njega, premda se njihov učinak ne mora kvantificirati.

16. Ako računovođa postane svjestan postojanja značajnih pogrešnih prikazivanja, on treba pokušati dogovoriti sa subjektom odgovarajuće ispravke. Ne provedu li se takvi ispravci i ako se smatra da financijske informacije dovode u zabludu, računovođa se treba povući iz angažmana.

Odgovornost menadžmenta

17. Računovođa treba pribaviti potvrdu od menadžmenta da prihvaća odgovornost za odgovarajuće prezentiranje financijskih informacija i da odobrava financijske informacije. Takva potvrda može se osigurati pomoću izjave menadžmenta koja se odnosi na točnost i potpunost potkrepljujućih računovodstvenih podataka i potpuno predočavanje računovođi svih značajnih i relevantnih informacija.

Izvješćivanje o kompilacijskom angažmanu

18. Izvješće o kompilacijskom angažmanu treba sadržati2[73]:

(a) naslov,

(b) naslovnik,

(c) izjavu da je preuzeta obveza obavljena u skladu s Međunarodnim standardom za povezane usluge primjenjivim na kompilacijske angažmane, ili s nacionalnim standardima i praksom;

(d) kada je relevantno, izjavu da računovođa nije neovisan o subjektu;

(e) oznaku financijskih informacija uz naznaku da su temeljene na informacijama koje je osigurao menadžment;

(f) izjavu da je menadžment odgovoran za financijske informacije koje je kompilirao računovođa;

(g) izjavu da ni revizija niti uvid nije obavljen te se sukladno tome ne izražava uvjerenje o financijskim informacijama;

(h) odjeljak, kada se smatra nužnim, kojim se skreće pozornost na objavu značajnog odstupanja od primjenjivog okvira financijskog izvještavanja;

(i) datum izvješća;

(j) adresa računovođe; i

(k) potpis računovođe.

Dodatak 2 sadrži primjere izvješća o kompilaciji.

19. Financijske informacije koje je kompilirao računovođa trebaju imati oznaku poput »Nerevidirani«, »Kompilirani bez revizije ili uvida«, ili »Odnose se na kompilacijsko izvješće«, i to na svakoj stranici s financijskim informacijama ili na početku cjelovitog skupa financijskih izvještaja.

DODATAK 1

Ilustracija pisma o preuzimanju kompilacijskog angažmana

Ova ilustracija pismo služi kao uputa u vezi s razmatranjima u točki 7 ovog MSPU-a i trebat će se modificirati sukladno konkretnim zahtjevima i okolnostima. Ovo je primjer za kompilaciju financijskih izvještaja.

Upravnom odboru ili odgovarajućim predstavnicima više razine menadžmenta

Pismom potvrđujemo razumijevanje uvjeta našeg angažiranja te svrhu i ograničenja usluga koje će se pružiti.

Tražili ste da obavimo sljedeće usluge:

Temeljem informacija koje nam pribavite kompilirat ćemo, sukladno Međunarodnom standardu za povezane usluge (ili pozvati se na relevantne nacionalne standarde ili praksu) primjenjivom na kompilacijske angažmane, bilancu društva ABC na 31. prosinca 19XX. i s njom povezanog računa dobiti i gubitka te izvješća o novčanom toku za godinu završenu na navedeni datum po osnovi novčanih primitaka i izdataka. Nećemo obaviti postupke revizije ili uvida u vezi s takvim financijskim izvještajima. Sukladno tome nikakvo se uvjerenje o financijskim izvještajima neće izraziti. Sada očekujemo da će naše izvješće o financijskim izvještajima društva ABC izgledati kako slijedi:

(vidjeti dodatak 2 ovoga Standarda)

Menadžment je odgovoran i za točnost i za potpunost dostavljenih nam informacija te je odgovoran korisnicima za financijske informacije koje smo mi kompilirali. To podrazumijeva odgovornost za vođenje računovodstvenih evidencija i održavanje internih kontrola i izbor te primjenu odgovarajućih računovodstvenih politika. Ne može se očekivati od našeg angažmana da će se otkrivati postojanje bilo kakve prijevare ili pogreške ili nezakonitih radnji. Međutim, obavijestit ćemo vas o bilo kojoj od njih, ako je uočimo.

Informacije će biti sastavljene u skladu s (primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja). Svako uočeno odstupanje od toga okvira objavit će se u financijskim izvještajima i kada se smatra nužnim, bit će navedeno u našem kompilacijskom izvješću.

Shvaćamo da je namjeravana uporaba i distribucija informacija koje kompiliramo (specificirati) i ako bi se to u značajnom promijenilo, vi ćete nas o tome izvijestiti.

Očekujemo punu suradnju vašeg osoblja i vjerujemo da će nam stavili na raspolaganje svaku evidenciju, dokumentaciju i informacije zatražene u vezi s našom kompilacijom.

Naša naknada, koju ćemo fakturirati postupno kako bude posao napredovao, temelji se na potrebnom vremenu angažiranih osoba, uvećano za naknade putnih troškova, dnevnice i sličnih troškova. Cjenik za satnicu pojedinih osoba razlikuje se prema stupnju odgovornosti koja se podrazumijeva te potrebnog iskustva i osposobljenosti.

Ovo će se pismo primjenjivati u godinama koje slijede, ako ne bude opozvano, izmijenjeno ili zamijenjeno.

Molimo potpišite i dostavite nam priloženu kopiju ovoga pisma, što će značiti da pristajete na naše angažiranje u obavljanju kompilacije vaših financijskih izvještaja.

XYZ & Co

Prihvaća u ime društva ABC

(potpis)

_________________

Ime, prezime i funkcija

Datum

DODATAK 2

Ilustracija izvješća o kompilaciji

Ilustracija izvješća o angažmanu za kompilaciju financijskih izvještaja

IZVJEŠĆE O KOMPILACIJI ZA _______________

Temeljem informacija dobivenih od menadžmenta kompilirali smo, u skladu s Međunarodnim standardom za povezane usluge (ili se pozvati na relevantne nacionalne standarde ili praksu) primjenjivim na kompilacijske angažmane, bilancu društva ABC na 31. prosinca 19xx i s njom povezanog računa dobiti i gubitka, te izvješća o novčanom toku za godinu koja završava na navedeni datum. Za te financijske izvještaje odgovoran je menadžment. Nismo obavili ni reviziju ni uvid financijskih izvještaja i prema tome ne izražavamo nikakvo uvjerenje3[74].

RAČUNOVOĐA

Datum

Adresa

Ilustracija izvješća o angažmanu za kompilaciju financijskih izvještaja s dodatnim odjeljkom koji usmjerava pozornost na odstupanje od primjenjivog okvira financijskog izvještavanja

IZVJEŠĆE O KOMPILACIJI ZA _______________

Temeljem informacija dobivenih od menadžmenta kompilirali smo, u skladu s Međunarodnim standardom za povezane usluge (ili se pozvati na relevantne nacionalne standarde ili praksu) primjenjivim na kompilacijske angažmane,bilancu društva ABC na 31. prosinca 19xx i s njom povezanog računa dobiti i gubitka, te izvješća o novčanom toku za godinu završenu na navedeni datum. Za te financijske izvještaje odgovoran je menadžment. Nismo obavili ni reviziju ni uvid financijskih izvještaja i prema tome ne izražavamo nikakvo uvjerenje4[75].

Usmjeravamo pažnju na bilješku X uz financijske izvještaje jer je menadžment odlučio ne kapitalizirati najam postrojenja i opreme što odstupa od primjenjivog okvira financijskog izvještavanja.

Datum Računovođa

Adresa

[1] Ako profesionalni računovođa nije u javnoj praksi, primjerice poput unutarnjeg revizora, primjenjuje ovaj Okvir i (a) u izvješću profesionalnog računovođe se poziva na ovaj Okvir, MRevS-ove, MSU-ove i MSIU-ove; i (b) profesionalni računovođa ili drugi članovi tima koji izražava uvjerenje i, ako je primjenjivo, poslodavac profesionalnog računovođe, kada profesionalni računovođa ili drugi članovi tima za izražavanje uvjerenja i, ako je primjenjivo, zaposlenici profesionalnog računovođe, nisu neovisni u odnosu na subjekt za koji se obavlja preuzeta obveza izražavanja uvjerenja, manjak neovisnosti i sadržaj odnosa sa subjektom se istaknuto objavljuje u izvješću profesionalnog računovođe. Osim toga, to izvješće ne sadrži u naslovu riječ »neovisno«, a svrha i njegovi korisnici su ograničeni.

[2] Za angažmane s izražavanjem uvjerenja u vezi s povijesnim financijskim informacijama, angažmani s izražavanjem razumnog uvjerenja nazivaju se revizije, a angažmani s izražavanjem ograničenog uvjerenja se nazivaju – uvidi.

[3] Dodatni standardi i upute za postupke kontrole kvalitete za određene vrste angažmana s izražavanjem uvjerenja su navedeni u MRevS-ima, MSU-ima i MSIU-ima.

[4] »Interne kontrole – Integrirani okvir«, The Committe of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission.

[5] »Upute za procjenjivanje kontrola – CoCo načela«, Criteria for Control Board, The Canadian Institute of Chartered Accountants.

[6] Okolnosti angažmana uključuju uvjete angažmana, uključujući radi li se o angažmanu s izražavanjem razumnog uvjerenja ili angažmanu s izražavanjem ograničenog uvjerenja, karakteristike predmeta ispitivanja, kriterije koje treba koristiti, potrebe korisnika kojima je namijenjen angažman, relevantne karakteristike odgovorne strane i njezinog okruženja i ostala pitanja, primjerice, događaje, transakcije, uvjete i djelovanja koja mogu imati značajan učinak na angažman.

[7] U konzultativnim uslugama se koriste stručne vještine, obrazovanje, vještine zapažanja, iskustvo i poznavanje procesa konzultiranja koje posjeduje profesionalni računovođa. Konzultativni postupak je analitički postupak koji uobičajeno uključuje neku kombinaciju od aktivnosti koje se odnose na: postavljanje ciljeva, utvrđivanje činjeničnog stanja, definiranje problema ili mogućnosti, ocjenjivanje alternativa, stvaranje preporuka, uključujući i mjera, priopćavanje rezultata i ponekad implementiranje i naknadno preispitivanje. Izvješća (ako se uopće izdaju) su najčešće pisani opisnim stilom ili u tzv. dugoj formi. Uobičajeno od obavljenog posla korist ima samo klijent i njemu je i namijenjen. Sadržaj i djelokrug posla se određuje sporazumom između profesionalnog računovođe i klijenta. Svaka usluga koja ispunjava uvjete definicije angažmana s izražavanjem uvjerenja nije konzultativna usluga, nego angažman s izražavanjem uvjerenja.

[8] Iako se uporaba izvješća s izražavanjem uvjerenja može ograničiti kada je ono namijenjeno za određene namjeravane korisnike ili određene namjene, nepostojanje ograničenja za određene čitatelje ili namjene samo po sebi ne pokazuje da postoji zakonska odgovornost javnog računovođe u vezi s tim čitateljem ili tom namjenom. Da li postoji zakonska odgovornost ovisit će o okolnostima u svakom pojedinom slučaju i relevantnom zakonodavstvu.

[9] (a) to uključuje rizik, u onim angažmanima s izravnim izvješćivanjem gdje je informacija o predmetu ispitivanja prezentirana samo u zaključku javnog računovođe, da praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) pogrešno zaključi da je predmet ispitivanja u svim značajnim odrednicama u skladu s kriterijem, primjerice: »Prema našem mišljenju, interne kontrole su učinkovite, u svim značajnim odrednicama, temeljeno na XYZ kriteriju.«

(b) Osim riziku angažmana s izražavanjem uvjerenja, praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) se izlaže i riziku izražavanja pogrešnog zaključka kada informacija predmeta ispitivanja nije značajno pogrešno prikazana, kao i rizicima gubitaka temeljem sudskog spora, negativnog publiciteta i drugih događaja nastalih u vezi s predmetom ispitivanja. Ti rizici nisu dio rizika angažmana s izražavanjem uvjerenja.

[10] Gdje se na informaciju iz predmeta ispitivanja odnose brojne odrednice, mogu se dati odvojeni zaključci za svaku od njih. Iako se svaki od tih zaključaka ne treba odnositi na iste razine postupaka prikupljanja dokaza, svaki se zaključak izražava u obliku koji je odgovarajući ili za angažman s izražavanjem razumnog uvjerenja ili za angažman s izražavanjem ograničenog uvjerenja.

[11] U onim angažmanima s izravnim izvješćivanjem gdje je informacija o predmetu ispitivanja prezentirana samo u zaključku javnog računovođe i on zaključi da predmet ispitivanja nije, u svim značajnim odrednicama, u skladu s kriterijem, primjerice: »Prema našem mišljenju, osim ..., interne kontrole su učinkovite, u svim značajnim odrednicama, prema XYZ kriteriju«, takav zaključak bi se također smatrao da je s rezervom (ili negativan kada je odgovarajuće).

[12] Detaljno razmatranje zahtjeva prikupljanja dokaza je moguće samo unutar Međunarodnih standarda za izražavanje uvjerenja (MSIU) za određene predmete ispitivanja.

[13]1 Točka 2 ovog MSU-a izmijenjena je u prosincu 2007. godine kako bi se pojasnila primjena MSU-ova.

[14]2 Može biti prikladno rabiti termin »neovisan« u naslovu kako bi se razlikovalo izvješće profesionalnog računovođe u javnoj praksi od izvješća koje bi mogli izdati drugi, primjerice službenici subjekta, ili od izvješća drugih profesionalnih računovođa u javnoj praksi koji ne moraju poštivati iste etičke zahtjeve kao i neovisni profesionalni računovođe u javnoj praksi.

[15]3 Diskrecijsko je pravo profesionalnog računovođe u javnoj praksi hoće li upotrijebiti ovu rečenicu.

[16]4 Ili navesti mjerodavne nacionalne standarde.

[17]5 Vidjeti fusnotu 4.

[18]6 Vidjeti fusnotu 4.

[19]7 Vidjeti fusnotu 4.

[20]8 Vidjeti fusnotu 4.

[21]1 Na primjer, Međunarodni standardi financijskog izvještavanja koje je izdao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde.

* Točka 3a. i fusnota 4 su bile ubačene u ovaj MSU u prosincu 2007. godine kako bi se pojasnila primjena MSU-a.

[22]2 Točka 35 MRevS-a 240, »Revizorove odgovornosti u vezi s prijevarama u reviziji financijskih izvještaja« objašnjava da se sadržaj, obujam i učestalost takve procjene razlikuje od subjekta do subjekta i da menadžment može obaviti detaljnu procjenu na godišnjoj osnovi ili kao dio trajnog monitoringa. U skladu s time, ova izjava, ukoliko se odnosi na financijske informacije međurazdoblja, se oblikuje prema subjektovim specifičnim okolnostima.

[23]3 Revizor može željeti navesti regulatorno tijelo ili jednakovrijedno tijelo kod kojeg se pohranjuju financijske informacije međurazdoblja.

[24]4 U slučaju uvida u povijesne financijske informacije različite od financijskih informacije međurazdoblja, sadržaj ove rečenice bi glasio kako slijedi »Obavili smo naš uvid u skladu s Međunarodnim standardom za angažmane uvida 2410, koji se primjenjuje u uvidu u povijesne financijske informacije kojeg je obavio neovisni revizor subjekta.« Preostali dio izvješća treba prilagoditi kako je nužno u danim okolnostima.

[25]5 Vidjeti fusnotu 3.

[26]6 Vidjeti fusnotu 4.

[27]7 Vidjeti fusnotu 3.

[28]8 Vidjeti fusnotu 4.

[29]9 Vidjeti fusnotu 3.

[30]10 Vidjeti fusnotu 4.

[31]11 Vidjeti fusnotu 3.

[32]12 Vidjeti fusnotu 4.

[33]13 Vidjeti fusnotu 3.

[34]14 Vidjeti fusnotu 4

[35]15 Vidjeti fusnotu 3.

[36]16 Vidjeti fusnotu 4.

[37]17 Vidjeti fusnotu 3.

[38]18 Vidjeti fusnotu 4.

[39]1 Okolnosti angažmana uključuju uvjete angažmana, kao i radi li se o angažmanu s razumnim uvjerenjem ili angažmanu s ograničenim uvjerenjem, karakteristike predmeta ispitivanja, kriterije koje treba koristiti, potrebe namjeravanih korisnika, relevantne karakteristike odgovorne stranke i njezino okruženje te druga pitanja, na primjer, događaje, transakcije, stanja i prakse koje mogu imati značajan učinak na angažman.

[40]2 Ako profesionalni računovođa nije u javnoj praksi, primjerice poput unutarnjeg revizora, primjenjuje ovaj MSIU i (a) Okvir ili MSIU-ovi se pozivaju na izvješće profesionalnog računovođe i (b) profesionalni računovođa ili drugi članovi tima za izražavanje uvjerenja i, ako je primjenjivo, zaposlenici profesionalnog računovođe, nisu neovisni u odnosu na subjekt za koji se obavlja preuzeta obveza izražavanja uvjerenja, manjak neovisnosti i sadržaj odnosa s klijentom za kojeg se izražava uvjerenje se vidljivo objavljuje u izvješću profesionalnog računovođe. Osim toga, to izvješće ne sadrži u naslovu riječ »neovisno«, a svrha i njegovi korisnici su ograničeni.

[41]3 Međunarodnom standardu kontrole kvalitete (MSKK) 1, Kontrola kvalitete za tvrtke koje obavljaju revizije i uvide financijskih izvještaja i ostale angažmane s izražavanjem uvjerenja i povezane usluge, je izdan u veljači 2004. godine. Zahtijeva se da se uspostave sustavi kontrole kvalitete sukladni MSKK-u 1 do 15. lipnja 2005. godine.

[42]4 Vidjeti fusnotu 2.

[43]5 Iako neko izvješće s izražavanjem uvjerenja može biti ograničeno uvijek kada je namijenjeno samo za određene namjeravane korisnike ili za određene svrhe, izostanak ograničenja u vezi s određenim čitateljem ili svrhom ne znači samo po sebi da praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) ima zakonsku odgovornost u vezi s tim čitateljem ili tom svrhom. Postoji li zakonska odgovornost ovisit će o zakonskim okolnostima pojedinog slučaja i relevantnom zakonodavstvu.

[44]6 Vidjeti točku 10. Okvira za objašnjenje razlike između angažmana s izravnim izvješćivanjem i angažmana temeljenog na tvrdnji.

[45]7 MRevS 700, Revizorovo izvješće o financijskim izvještajima je povučen u prosincu 2006. godine kada je stupio na snagu MRevS 700, Izvješće neovisnog revizora o cjelovitom skupu financijskih izvještaja opće namjene.

[46]8 U onim angažmanima s izravnim izvješćivanjem gdje informacije iz predmeta ispitivanja prezentiraju samo u zaključku praktikanta (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) i praktikant (profesionalni računovođa u javnoj praksi) zaključi da predmet ispitivanja nije, u svim značajnim odrednicama, u skladu s kriterijem, na primjer: »Prema našem mišljenju, osim za […], interne kontrole su učinkovite, u svim značajnim odrednicama, temeljeno na XYZ kriteriju, »takav zaključak bi se također smatrao da je s rezervom (ili negativan kada je odgovarajuće).

[47]9 U mnogim državama, utvrđena su načela upravljanja kao točka pozivanja na ustanovljivanje dobre prakse u upravljačkom ponašanju. Takva načela su često usmjerena na javna dionička društva; ta načela mogu, međutim, također poslužiti i za unaprjeđivanje upravljanja u drugim oblicima društava. Upravljačke strukture i prakse razlikuju se od države do države.

[48]1 Uključiti naziv subjekta, vremensko razdoblje na koje se odnosi prognoza te osigurati primjereno identificiranje, kao što je pozivanje na brojeve stranica ili navođenjem pojedinačnih izvještaja.

[49]2 Navesti relevantni okvir financijskog izvještavanja.

[50]3 Navesti naziv subjekta, vremensko razdoblje na koje se projekcija odnosi i osigurati primjereno identificiranje, kao što je pozivanje na brojeve stranica ili navođenjem pojedinačnih izvještaja.

[51]4 Vidi bilješku 2.

[52]1 Kodeks etike za profesionalne računovođe (IAESBA-ov Kodeks) kojeg je izdao Odbor za međunarodne standarde etike za računovođe (International Ethics Standards Board for Accountants (IESBA)) definira profesionalnog računovođu kao »osobu koja je član članice Međunarodne federacije računovođa (IFAC-a)« i profesionalnog računovođu u javnoj praksi kao »profesionalni računovođa, neovisno o funkcionalnoj klasifikaciji (na primjer, revizija, porez ili konzalting) u tvrtki koja pruža profesionalne usluge. Taj se naziv također koristi za tvrtku profesionalnih računovođa u javnoj praksi.«

[53]2 MRevS 402 »Revizijska razmatranja u vezi sa subjektima koji koriste uslužne organizacije«.

[54]3 Međunarodni okvir za angažmane s izražavanjem uvjerenja, točke 10, 11 i 57.

[55]4 Točke 13 i 57(k) ovog MSIU-a.

[56]5 MSIU 3000, »Angažmani s izražavanjem uvjerenja različiti od revizija ili uvida povijesnih financijskih informacija«

[57]6 MSIU 3000, točke 4 i 6.

[58]7 U slučaju pod-uslužne organizacije, revizor uslužne organizacije koji koristi usluge pod-uslužne organizacije je također revizor korisnika.

[59]8 MSIU 3000, točka 9.

[60]9 Ovaj MSIU se ne bavi slučajevima kada pojedinačni interni revizori pružaju izravnu pomoć revizoru uslužne organizacije u obavljanju revizijskih postupaka.

[61]10 Točka 13(B)(V) ovog MSIU-a.

[62]11 Međunarodni standard kontrole kvalitete (MSKK) 1, točke A54-A55, pružaju dodatne upute.

[63]12 MSIU 3000, točke 18 – 19.

[64]13 Informacija o predmetu ispitivanja je ishod ocjenjivanja ili mjerenja predmeta ispitivanja predmeta ispitivanja koje rezultira iz primjene kriterija na predmet ispitivanja.

[65]14 MRevS 315, Prepoznavanje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja tijekom stjecanja razumijevanja subjekta i njegovog okruženja.

[66]15 IESBA-ov Kodeks, točka 110.2.

[67]16 MSKK 1, točka 45.

[68]17 MSKK 1, točka A54.

[69]18 Ako neki elementi opisa nisu uključeni u djelokrug angažmana, to treba jasno navesti u izvješću s izražavanjem uvjerenja.

[70]19 Ako neki elementi opisa nisu uključeni u djelokrug angažmana, to treba jasno navesti u izvješću s izražavanjem uvjerenja.

[71]1 Pojam »revizor« se koristi u objavama Odbora za međunarodne standarde revidiranja i izražavanja uvjerenja (IAASB) MRevS-ovima kada se opisuje revizija, uvid, druga izražavanja uvjerenja i povezene usluge koje se mogu obaviti. Takav pristup nije s namjerom da se stvori dojam kako osoba koja obavlja uvid, druga izražavanja uvjerenja ili povezane usluge treba biti revizor subjektovih financijskih izvještaja.

[72]1 Za svrhe ovog MSPU-a i kako bi se razlikovao revizijski angažman od angažmana za obavljanje kompilacije, korišten je pojam »računovođa« (radije nego »revizor«) za označavanje profesionalnog računovođe u javnoj praksi.

[73]2 Može biti također prikladno da se računovođa pozove na posebnu namjenu za koju je, ili na stranku za koju je, informacija bila pripremljena. Alternativno ili, osim toga, računovođa može dodati neku vrstu upozorenja oblikovanog kako bi se osiguralo da se izvješće ne koristi za druge svrhe od one kojoj je namijenjeno.

[74]3 Vidjeti fusnotu 2.

[75]4 Vidjeti fusnotu 2.